QUY ĐỊNH VỀ HÀNG TỒN KHO TRONG DOANH NGHIỆP VÀ KỸ NĂNG THANH TRA CÁC VẤN ĐỀ VỀ THUẾ CÓ LIÊN QUAN ĐẾN HÀNG TỒN KHO – Đào Tạo MOF

In tài liệu ra giấy/PDF/Email

ThS.GVC. Phạm Xuân Tuyên

            Trường Bồi dưỡng cán bộ tài chính

Mục lục

16.1. Nhận thức chung về hàng tồn kho

16.1.1. Khái niệm, đặc điểm, vai trò của hàng tồn kho

16.1.1.1. Khái niệm

Theo cách hiểu thông dụng nhất, hàng tồn kho của một doanh nghiệp là toàn bộ nguyên liệu, nhiên liệu, vật liệu, chi phí sản xuất dở dang, sản phẩm hoàn thành, hàng hóa được một doanh nghiệp nắm giữ để phục vụ hoạt động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp.

Các văn bản pháp luật hiện hành[1] về kế toán cũng quan niệm ” Hàng tồn kho là những tài sản: (i) Được giữ để bán trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường; (ii) Đang trong quá trình sản xuất, kinh doanh dở dang; (iii) Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất, kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ.

Cấu thành hàng tồn kho, gồm có: Hàng hóa mua về để bán (như: Hàng hóa tồn kho, hàng mua đang đi trên đường, hàng gửi đi bán, hàng hóa gửi đi gia công chế biến); Thành phẩm tồn kho và thành phẩm gửi đi bán; Sản phẩm dở dang: Sản phẩm chưa hoàn thành và sản phẩm hoàn thành chưa làm thủ tục nhập kho thành phẩm; Nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ tồn kho, gửi đi gia công chế biến và đã mua đang đi trên đường; Chi phí dịch vụ dở dang”.

16.1.1.2. Đặc điểm của hàng tồn kho

Hàng tồn kho trong doanh nghiệp thường gồm nhiều loại, tuy nhiên, có đặc điểm cơ bản như sau:

 – Chiếm tỷ trọng khá lớn trong tổng tài sản lưu động của doanh nghiệp;

– Hình thành từ nhiều nguồn khác nhau, với chi phí cấu thành nên giá gốc khác nhau;

– Tham gia toàn bộ vào quá trình kinh doanh, luôn biến đổi hình thái vật chất và chuyển hóa thành tài sản ngắn hạn khác;

– Bao gồm nhiều loại khác nhau với đặc điểm về tính chất thương phẩm và điều kiện bảo quản khác nhau;

 – Việc xác định chất lượng, tình trạng và giá trị hàng tồn kho luôn là công việc khó khăn, phức tạp;

16.1.1.3. Vai trò của hàng tồn kho

– Đảm bảo cho hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp diễn ra bình thường và liên tục, không bị gián đoạn, ngắt quãng. bởi lẽ:

Thứ nhất, có độ trễ về thời gian trong chuỗi cung ứng, từ người cung ứng đến người sử dụng ở mọi khâu, đòi hỏi doanh nghiệp phải tích trữ một lượng hàng nhất định để đảm bảo nguồn nguyên vật liệu cho sản xuất hoặc đảm bảo có sản phẩm cung ứng cho người mua.

Thứ hai, có những bất trắc nhất định trong nguồn cung, nguồn cầu, trong giao nhận hàng khiến doanh nghiệp muốn trữ một lượng hàng nhất định để dự phòng. Trong trường hợp này, hàng tồn kho giống như một cái giảm shock.

Thứ ba, Đảm bảo cho hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp đạt hiệu quả tối ưu thông qua khai thác tính kinh tế nhờ quy mô của hàng tồn kho. Nếu không có hàng tồn kho, doanh nghiệp sẽ cần tăng cường hoạt động lên kế hoạch, áp dụng và kiểm soát các luồng chuyển dịch của hàng hóa hay thông tin liên quan tới nguyên nhiên liệu vật tư (đầu vào) và sản phẩm cuối cùng (đầu ra) từ điểm xuất phát tới điểm tiêu thụ để nhận hay giao hàng. Điều này khiến cho chi phí lên kế hoạch, áp dụng và kiểm soát các luồng chuyển dịch của hàng hóa hay thông tin liên quan tới nguyên nhiên liệu vật tư (đầu vào) và sản phẩm cuối cùng (đầu ra) từ điểm xuất phát tới điểm tiêu thụ tăng lên. Vì thế, doanh nghiệp có thể muốn trữ hàng đợi đến một lượng nhất định thì mới giao hàng nhằm giảm chi phí lên kế hoạch, áp dụng và kiểm soát các luồng chuyển dịch của hàng hóa hay thông tin liên quan tới nguyên nhiên liệu vật tư (đầu vào) và sản phẩm cuối cùng (đầu ra) từ điểm xuất phát tới điểm tiêu thụ. Việc kiểm soát lượng hàng tồn kho sao cho vừa đủ tại mỗi thời điểm gọi là quản lý tồn kho. Nếu lượng tồn kho không đủ thì doanh nghiệp có thể gặp những khó khăn nhất định. Nhưng nếu lượng tồn kho nhiều quá thì doanh nghiệp sẽ tốn chi phí để lưu hàng và chậm thu hồi vốn.

16.1.2. Yêu cầu quản lý hàng tồn kho

Xuất phát từ khái niệm, đặc điểm, vai trò của hàng tồn kho như trên, trong hoạt động quản lý kinh doanh của doanh nghiệp, phải cần thiết và thường xuyên quản lý hàng tồn kho của doanh nghiệp. Việc quản lý hàng tồn kho cần đảm bảo các yêu cầu sau đây:

– Hàng tồn kho phải được theo dõi ở từng khâu thu mua, từng kho bảo quản, từng nơi sử dụng, từng người phụ trách vật chất (thủ kho, cán bộ vật tư, nhân viên bán hàng,…): 

+ Trong khâu thu mua, một mặt phải theo dõi nắm bắt thông tin về tình hình thị trường, khả năng cung ứng của nhà cung cấp, các chính sách cạnh tranh tiếp thị được các nhà cung cấp áp dụng, tính ổn định của nguồn hàng,… mặt khác, phải quản lý chặt chẽ về số lượng, chất lượng, quy cách phẩm chất, chủng loại giá mua, chi phí mua và tiến độ thu mua, cung ứng phù hợp với kế hoạch sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp.

+ Trong khâu bảo quản dự trữ, phải tổ chức tốt kho, bến bãi, thực hiện đúng chế độ bảo quản; xác định được định mức dự trữ tối thiểu, tối đa cho từng loại hàng tồn kho đảm bảo an toàn, cung ứng kịp thời cho sản xuất, tiêu thụ với chi phí tồn trữ thấp nhất. Đồng thời, cần có những cảnh báo kịp thời khi hàng tồn kho vượt qua định mức tối đa, tối thiểu để có những điều chỉnh hợp lý, góp phần nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp.

+ Trong khâu sử dụng, phải theo dõi, nắm bắt được hình thành sản xuất sản phẩm, tiến độ thực hiện. Đồng thời, phải tuân thủ việc sử dụng hợp lý, tiết kiệm cơ sở định mức tiêu hao, dự toán chi phí, tiến độ sản xuất nhằm giảm chi phí, hạ giá thành sản phẩm, tăng lợi nhuận cho doanh nghiệp.

– Thường xuyên theo dõi, kiểm tra sự biến động tăng, giảm và đối chiếu sự phù hợp giữa giá trị và hiện vật của từng thứ, từng loại hàng tồn kho, giữa các số liệu chi tiết với số liệu tổng hợp về hàng tồn kho, giữa số liệu ghi trong sổ kế toán với số liệu thực tế tồn kho.

– Tính giá và hạch toán chính xác giá trị và hiện vật của hàng tồn kho theo đúng quy định của pháp luật và quy định của doanh nghiệp; xử lý dứt điểm kịp thời các sai sót trong quá trình hình thành, bảo quản, sử dụng hàng tồn kho (nếu có).

16.2. Những quy định chủ yếu của pháp luật kế toán về hàng tồn kho

16.2.1. Giá gốc hàng tồn kho

Theo quy định chung, giá gốc hàng tồn kho bao gồm: Chi phí mua, chi phí chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có được hàng tồn kho ở địa điểm và trạng thái hiện tại. Trong đó:

– Chi phí mua của hàng tồn kho bao gồm giá mua, các loại thuế không được hoàn lại, chi phí vận chuyển, bốc xếp, bảo quản trong quá trình mua hàng và các chi phí khác có liên quan trực tiếp đến việc mua hàng tồn kho. Các khoản chiết khấu thương mại và giảm giá hàng mua do hàng mua không đúng quy cách, phẩm chất được trừ (-) khỏi chi phí mua.

– Chi phí chế biến hàng tồn kho bao gồm những chi phí có liên quan trực tiếp đến sản xuất sản phẩm, như chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung cố định và chi phí sản xuất chung biến đổi phát sinh trong quá trình chuyển hóa nguyên liệu, vật liệu thành sản phẩm.

+ Chi phí sản xuất chung cố định là những chi phí sản xuất trực tiếp, thường không thay đổi theo số lượng sản phẩm sản xuất như chi phí khấu hao, chi phí bảo dưỡng máy móc thiết bị, nhà xưởng,…và chi phí quản lý hành chính ở các phân xưởng. Chi phí sản xuất chung cố định phân bổ vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm được dựa trên công suất bình thường của máy móc sản xuất. Công suất bình thường là số lượng sản phẩm đạt ở mức trung bình trong các điều kiện sản xuất bình thường. Trường hợp mức sản phẩm thực tế sản xuất ra cao hơn công suất bình thường thì chi phí sản xuất chung cố định được phân bổ cho mỗi đơn vị sản phẩm theo chi phí thực tế phát sinh. Trường hợp mức sản phẩm thực tế sản xuất ra thấp hơn công suất bình thường thì chi phí sản xuất chung cố định chỉ được phân bổ vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm theo mức công suất bình thường. Khoản chi phí sản xuất chung không phân bổ được ghi nhận là chi phí sản xuất, kinh doanh trong kỳ.

+ Chi phí sản xuất chung biến đổi là những chi phí sản xuất gián tiếp, thường thay đổi trực tiếp hoặc gần như trực tiếp theo số lượng sản phẩm sản xuất, như chi phí nguyên liệu, vật liệu gián tiếp, chi phí nhân công gián tiếp. Chi phí sản xuất chung biến đổi được phân bổ hết vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm theo chi phí thực tế phát sinh.

Trường hợp một quy trình sản xuất ra nhiều loại sản phẩm trong cùng một khoảng thời gian mà chi phí chế biến của mỗi loại sản phẩm không được phản ánh một cách tách biệt, thì chi phí chế biến được phân bổ cho các loại sản phẩm theo tiêu thức phù hợp và nhất quán giữa các kỳ kế toán. Trường hợp có sản phẩm phụ, thì giá trị sản phẩm phụ được tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được và giá trị này được trừ (-) khỏi chi phí chế biến đã tập hợp chung cho sản phẩm chính.

– Chi phí liên quan trực tiếp khác tính vào giá gốc hàng tồn kho bao gồm các khoản chi phí khác ngoài chi phí mua và chi phí chế biến hàng tồn kho. Ví dụ, trong giá gốc thành phẩm có thể bao gồm chi phí thiết kế sản phẩm cho một đơn đặt hàng cụ thể.

 Các loại chi phí không tính vào giá gốc hàng tồn kho, gồm: (i) Chi phí nguyên liệu, vật liệu, chi phí nhân công và các chi phí sản xuất, kinh doanh khác phát sinh trên mức bình thường; ((ii) Chi phí bảo quản hàng tồn kho trừ các khoản chi phí bảo quản hàng tồn kho cần thiết cho quá trình sản xuất tiếp theo và chi phí bảo quản trong quá trình thu mua; (iii) Chi phí bán hàng; (iv) Chi phí quản lý doanh nghiệp.

Tuy nhiên, xác định giá gốc hàng tồn kho phải tùy theo từng loại vật tư, hàng hoá, theo nguồn hình thành và thời điểm tính giá, cụ thể:

a. Nguyên liệu, vật liệu của doanh nghiệp:

 – Nguyên liệu, vật liệu của doanh nghiệp là những đối tượng lao động mua ngoài hoặc tự chế biến dùng cho mục đích sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp. Nguyên liệu, vật liệu phản ánh vào tài khoản này được phân loại như sau:

+ Nguyên liệu, vật liệu chính: Là những loại nguyên liệu và vật liệu khi tham gia vào quá trình sản xuất thì cấu thành thực thể vật chất, thực thể chính của sản phẩm. Vì vậy khái niệm nguyên liệu, vật liệu chính gắn liền với từng doanh nghiệp sản xuất cụ thể. Trong các doanh nghiệp kinh doanh thương mại, dịch vụ… không đặt ra khái niệm vật liệu chính, vật liệu phụ. Nguyên liệu, vật liệu chính cũng bao gồm cả nửa thành phẩm mua ngoài với mục đích tiếp tục quá trình sản xuất, chế tạo ra thành phẩm.

+ Vật liệu phụ: Là những loại vật liệu khi tham gia vào quá trình sản xuất, không cấu thành thực thể chính của sản phẩm nhưng có thể kết hợp với vật liệu chính làm thay đổi màu sắc, mùi vị, hình dáng bề ngoài, tăng thêm chất lượng của sản phẩm hoặc tạo điều kiện cho quá trình chế tạo sản phẩm được thực hiện bình thường, hoặc phục vụ cho nhu cầu công nghệ, kỹ thuật, bảo quản đóng gói; phục vụ cho quá trình lao động.

+ Nhiên liệu: Là những thứ có tác dụng cung cấp nhiệt lượng trong quá trình sản xuất, kinh doanh tạo điều kiện cho quá trình chế tạo sản phẩm diễn ra bình thường. Nhiên liệu có thể tồn tại ở thể lỏng, thể rắn và thể khí.

+ Vật tư thay thế: Là những vật tư dùng để thay thế, sửa chữa máy móc thiết bị, phương tiện vận tải, công cụ, dụng cụ sản xuất…

+ Vật liệu và thiết bị xây dựng cơ bản: Là những loại vật liệu và thiết bị được sử dụng cho công việc xây dựng cơ bản. Đối với thiết bị xây dựng cơ bản bao gồm cả thiết bị cần lắp, không cần lắp, công cụ, khí cụ và vật kết cấu dùng để lắp đặt vào công trình xây dựng cơ bản.

– Kế toán nhập, xuất, tồn kho nguyên liệu, vật liệu phải được thực hiện theo nguyên tắc giá gốc quy định trong chuẩn mực “Hàng tồn kho”. Nội dung giá gốc của nguyên liệu, vật liệu được xác định tuỳ theo từng nguồn nhập. Cụ thể:

+ Giá gốc của nguyên liệu, vật liệu mua ngoài, bao gồm: Giá mua ghi trên hóa đơn, thuế nhập khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế GTGT hàng nhập khẩu, thuế bảo vệ môi trường phải nộp (nếu có), chi phí vận chuyển, bốc xếp, bảo quản, phân loại, bảo hiểm,… nguyên liệu, vật liệu từ nơi mua về đến kho của doanh nghiệp, công tác phí của cán bộ thu mua, chi phí của bộ phận thu mua độc lập, các chi phí khác có liên quan trực tiếp đến việc thu mua nguyên vật liệu và số hao hụt tự nhiên trong định mức (nếu có).

(+) Trường hợp thuế GTGT hàng nhập khẩu được khấu trừ thì giá trị của nguyên liệu, vật liệu mua vào được phản ánh theo giá mua chưa có thuế GTGT. Nếu thuế GTGT hàng nhập khẩu không được khấu trừ thì giá trị của nguyên liệu, vật liệu mua vào bao gồm cả thuế GTGT.

(+) Trường hợp nguyên liệu, vật liệu mua bằng ngoại tệ được thực hiện theo quy định sau: (i) Đối với các giao dịch mua sắm tài sản được thanh toán ngay bằng ngoại tệ (không qua các tài khoản phải trả), tỷ giá giao dịch thực tế là tỷ giá mua của ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp thực hiện thanh toán; (ii) Tài sản được mua có liên quan đến giao dịch trả trước cho người bán thì giá trị tài sản tương ứng với số tiền trả trước được áp dụng tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm trả trước cho người bán (không áp dụng theo tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm ghi nhận tài sản).

+ Giá gốc của nguyên liệu, vật liệu tự chế biến, bao gồm: Giá thực tế của nguyên liệu xuất chế biến và chi phí chế biến.

+ Giá gốc của nguyên liệu, vật liệu thuê ngoài gia công chế biến, bao gồm: Giá thực tế của nguyên liệu, vật liệu xuất thuê ngoài gia công chế biến, chi phí vận chuyển vật liệu đến nơi chế biến và từ nơi chế biến về doanh nghiệp, tiền thuê ngoài gia công chế biến.

+ Giá gốc của nguyên liệu nhận góp vốn liên doanh, cổ phần là giá trị được các bên tham gia góp vốn liên doanh thống nhất đánh giá chấp thuận.

+ Việc tính trị giá của nguyên liệu, vật liệu tồn kho, được thực hiện theo một trong các phương pháp sau: Giá đích danh; bình quân gia quyền sau mỗi lần nhập hoặc cuối kỳ; nhập trước, xuất trước. Doanh nghiệp lựa chọn phương pháp tính giá nào thì phải đảm bảo tính nhất quán trong cả niên độ kế toán.

b. Công cụ, dụng cụ:

Công cụ, dụng cụ là những tư liệu lao động không có đủ các tiêu chuẩn về giá trị và thời gian sử dụng quy định đối với hàng tồn kho. Vì vậy công cụ, dụng cụ được quản lý và hạch toán như nguyên liệu, vật liệu. Theo quy định hiện hành, những tư liệu lao động sau đây nếu không đủ tiêu chuẩn ghi nhận Hàng tồn kho thì được ghi nhận là công cụ, dụng cụ: (i) Các đà giáo, ván khuôn, công cụ, dụng cụ gá lắp chuyên dùng cho sản xuất xây lắp; (ii) Các loại bao bì bán kèm theo hàng hóa có tính tiền riêng, nhưng trong quá trình bảo quản hàng hóa vận chuyển trên đường và dự trữ trong kho có tính giá trị hao mòn để trừ dần giá trị của bao bì; (iii) Những dụng cụ, đồ nghề bằng thuỷ tinh, sành, sứ; (iv) Phương tiện quản lý, đồ dùng văn phòng; (v) Quần áo, giày dép chuyên dùng để làm việc,…

Nhập, xuất, tồn kho công cụ, dụng cụ được thực hiện theo giá gốc. Nguyên tắc xác định giá gốc nhập kho công cụ, dụng cụ được thực hiện như quy định đối với nguyên liệu, vật liệu.

c. Thành phẩm:

Thành phẩm là những sản phẩm đã kết thúc quá trình chế biến do các bộ phận sản xuất của doanh nghiệp sản xuất hoặc thuê ngoài gia công xong đã được kiểm nghiệm phù hợp với tiêu chuẩn kỹ thuật và nhập kho.

Thành phẩm do các bộ phận sản xuất chính và sản xuất phụ của doanh nghiệp sản xuất ra phải được đánh giá theo giá thành sản xuất (giá gốc), bao gồm: Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung và những chi phí có liên quan trực tiếp khác đến việc sản xuất sản phẩm.

– Đối với chi phí sản xuất chung biến đổi được phân bổ hết vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm theo chi phí thực tế phát sinh trong kỳ.

– Đối với chi phí sản xuất chung cố định được phân bổ vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm dựa trên công suất bình thường của máy móc thiết bị sản xuất. Công suất bình thường là số lượng sản phẩm đạt được ở mức trung bình trong các điều kiện sản xuất bình thường. Trường hợp mức sản phẩm thực tế sản xuất ra cao hơn công suất bình thường thì chi phí sản xuất chung cố định được phân bổ cho mỗi đơn vị sản phẩm theo chi phí thực tế phát sinh. Trường hợp mức sản phẩm thực tế sản xuất ra thấp hơn mức công suất bình thường thì chi phí sản xuất chung cố định chỉ được phân bổ vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm theo mức công suất bình thường. Khoản chi phí sản xuất chung không phân bổ được ghi nhận là chi phí để xác định kết quả hoạt động kinh doanh (ghi nhận vào giá vốn hàng bán) trong kỳ.

– Không được tính vào giá gốc thành phẩm các chi phí sau: (i) Chi phí nguyên liệu, vật liệu, chi phí nhân công và các chi phí sản xuất, kinh doanh khác phát sinh trên mức bình thường; (ii) Chi phí bảo quản hàng tồn kho trừ các khoản chi phí bảo quản hàng tồn kho cần thiết cho quá trình sản xuất tiếp theo và chi phí bảo quản quy định của Chuẩn mực kế toán “Hàng tồn kho”; (iii) Chi phí bán hàng; (iv) Chi phí quản lý doanh nghiệp.

– Thành phẩm thuê ngoài gia công chế biến được đánh giá theo giá thành thực tế gia công chế biến bao gồm: Chi phí nguyên liệu, vật liệu trực tiếp, chi phí thuê gia công và các chi phí khác có liên quan trực tiếp đến quá trình gia công.

– Giá gốc thành phẩm bất động sản bao gồm toàn bộ các chi phí liên quan trực tiếp tới việc đầu tư, xây dựng bất động sản (kể cả các chi phí đầu tư, xây dựng cơ sở hạ tầng gắn liền với bất động sản) để đưa bất động sản vào trạng thái sẵn sàng để bán. Chi phí liên quan trực tiếp tới việc đầu tư, xây dựng bất động sản phải đảm bảo là các chi phí thực tế đã phát sinh, các chi phí đã có biên bản nghiệm thu khối lượng. Trường hợp doanh nghiệp chưa tập hợp được đầy đủ hồ sơ, chứng từ về các khoản chi phí liên quan trực tiếp tới việc đầu tư, xây dựng bất động sản nhưng đã phát sinh doanh thu bán bất động sản, doanh nghiệp được trích trước một phần chi phí để tạm tính giá vốn hàng bán. Việc trích trước chi phí để tạm tính giá vốn thành phẩm bất động sản phải tuân thủ theo các nguyên tắc sau: (i) Doanh nghiệp chỉ được trích trước vào giá vốn hàng bán đối với các khoản chi phí đã có trong dự toán đầu tư, xây dựng nhưng chưa có đủ hồ sơ, tài liệu để nghiệm thu khối lượng và phải thuyết minh chi tiết về lý do, nội dung chi phí trích trước cho từng hạng mục công trình trong kỳ; (ii)Doanh nghiệp chỉ được trích trước chi phí để tạm tính giá vốn hàng bán cho phần bất động sản đã hoàn thành, được xác định là đã bán trong kỳ và đủ tiêu chuẩn ghi nhận doanh thu theo quy định tại Thông tư 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014. Số chi phí trích trước được tạm tính và số chi phí thực tế phát sinh được ghi nhận vào giá vốn hàng bán phải đảm bảo tương ứng với định mức giá vốn tính theo tổng chi phí dự toán của phần bất động sản được xác định là đã bán (được xác định theo diện tích). Khi tập hợp đủ hồ sơ, chứng từ hoặc khi bất động sản hoàn thành toàn bộ, doanh nghiệp phải quyết toán số chi phí đã trích trước vào giá vốn hàng bán. Phần chênh lệch giữa số chi phí đã trích trước cao hơn số chi phí thực tế phát sinh được điều chỉnh giảm giá vốn hàng bán của kỳ thực hiện quyết toán.

– Việc tính giá trị thành phẩm tồn kho được thực hiện theo một trong ba phương pháp: Phương pháp giá thực tế đích danh; Phương pháp bình quân gia quyền; Phương pháp Nhập trước – Xuất trước.

d. Hàng hóa:

Hàng hóa là các loại vật tư, sản phẩm do doanh nghiệp mua về với mục đích để bán (bán buôn và bán lẻ); hoặc mua về vừa dùng để bán, vừa dùng để sản xuất, kinh doanh nhưng không phân biệt rõ ràng giữa hai mục đích bán lại hay để sử dụng.

– Giá gốc hàng hóa mua vào, bao gồm: Giá mua, chi phí thu mua (vận chuyển, bốc xếp, bảo quản hàng từ nơi mua về kho doanh nghiệp, chi phí bảo hiểm,…), thuế nhập khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế bảo vệ môi trường (nếu có), thuế GTGT hàng nhập khẩu (nếu không được khấu trừ). Trường hợp doanh nghiệp mua hàng hóa về để bán lại nhưng vì lý do nào đó cần phải gia công, sơ chế, tân trang, phân loại chọn lọc để làm tăng thêm giá trị hoặc khả năng bán của hàng hóa thì trị giá hàng mua gồm cả chi phí gia công, sơ chế.

– Giá gốc của hàng hóa mua vào được tính theo từng nguồn nhập và phải theo dõi, phản ánh riêng biệt trị giá mua và chi phí thu mua hàng hóa. Trường hợp mua hàng hóa được nhận kèm theo sản phẩm, hàng hóa, phụ tùng thay thế (đề phòng hỏng hóc), kế toán phải xác định và ghi nhận riêng sản phẩm, hàng hóa, phụ tùng thay thế theo giá trị hợp lý. Giá trị hàng hóa nhập kho là giá đã trừ giá trị sản phẩm, hàng hóa, thiết bị, phụ tùng thay thế.

– Để tính giá trị hàng hóa tồn kho, kế toán có thể áp dụng một trong các phương pháp sau: Nhập trước – xuất trước; thực tế đích danh; bình quân gia quyền. Một số đơn vị có đặc thù (ví dụ như các đơn vị kinh doanh siêu thị hoặc tương tự) có thể áp dụng kỹ thuật xác định giá trị hàng tồn kho cuối kỳ theo phương pháp Giá bán lẻ. Phương pháp này thường được dùng trong ngành bán lẻ để tính giá trị của hàng tồn kho với số lượng lớn các mặt hàng thay đổi nhanh chóng và có lợi nhuận biên tương tự mà không thể sử dụng các phương pháp tính giá gốc khác. Giá gốc hàng tồn khođược xác định bằng cách lấy giá bán của hàng tồn khotrừ đi lợi nhuận biên theo tỷ lệ phần trăm hợp lý. Tỷ lệ được sử dụng có tính đến các mặt hàng đó bị hạ giá xuống thấp hơn giá bán ban đầu của nó. Thông thường mỗi bộ phận bán lẻ sẽ sử dụng một tỷ lệ phần trăm bình quân riêng.

16.2.2. Giá trị thuần của hàng tồn kho

 Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho là giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất, kinh doanh bình thường trừ (-) chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm và chi phí ước tính cần thiết cho việc bán chúng.

16.2.3. Dự phòng giảm giá hàng tồn kho

Giá trị hàng tồn kho không thu hồi đủ khi hàng tồn kho bị hư hỏng, lỗi thời, giá bán bị giảm, hoặc chi phí hoàn thiện, chi phí để bán hàng tăng lên. Việc ghi giảm giá gốc hàng tồn kho cho bằng với giá trị thuần có thể thực hiện được là phù hợp với nguyên tắc tài sản không được phản ánh lớn hơn giá trị thực hiện ước tính từ việc bán hay sử dụng chúng.

Cuối kỳ kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc thì phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Số dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập là số chênh lệch giữa giá gốc của hàng tồn kho lớn hơn giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng. Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực hiện trên cơ sở từng mặt hàng tồn kho. Đối với dịch vụ cung cấp dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được tính theo từng loại dịch vụ có mức giá riêng biệt.

Việc ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho phải dựa trên bằng chứng tin cậy thu thập được tại thời điểm ước tính. Việc ước tính này phải tính đến sự biến động của giá cả hoặc chi phí trực tiếp liên quan đến các sự kiện diễn ra sau ngày kết thúc năm tài chính, mà các sự kiện này được xác nhận với các điều kiện hiện có ở thời điểm ước tính.

Khi ước tính giá trị thuần có thể thực hiện được phải tính đến mục đích của việc dự trữ hàng tồn kho. Ví dụ, giá trị thuần có thể  thực hiện được của lượng hàng tồn kho dự trữ để đảm bảo cho các hợp đồng bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ không thể hủy bỏ phải dựa vào giá trị trong hợp đồng. Nếu số hàng đang tồn kho lớn hơn số hàng cần cho hợp đồng thì giá trị thuần có thể thực hiện được của số chênh lệch giữa hàng đang tồn kho lớn hơn số hàng cần cho hợp đồng được đánh giá trên cơ sở giá bán ước tính.

Nguyên liệu, vật liệu và công cụ, dụng cụ dự trữ để sử dụng cho mục đích sản xuất sản phẩm không được đánh giá thấp hơn giá gốc nếu sản phẩm do chúng góp phần cấu tạo nên sẽ được bán bằng hoặc cao hơn giá thành sản xuất của sản phẩm. Khi có sự giảm giá của nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ mà giá thành sản xuất sản phẩm cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được, thì nguyên liệu, vật liệu, công cụ, dụng cụ tồn kho được đánh giá giảm xuống bằng với giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng.

Cuối kỳ kế toán năm tiếp theo phải thực hiện đánh giá mới về giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho cuối năm đó. Trường hợp cuối kỳ kế toán năm nay, nếu khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập thấp hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối kỳ kế toán năm trước thì số chênh lệch lớn hơn phải được hoàn nhập để đảm bảo cho giá trị của hàng tồn kho phản ánh trên báo cáo tài chính là theo giá gốc (nếu giá gốc nhỏ hơn giá trị thuần có thể thực hiện được) hoặc theo giá trị thuần có thể thực hiện được (nếu giá gốc lớn hơn giá trị thuần có thể thực hiện được).

16.2.4. Phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho cuối kỳ

Khi xác định giá trị hàng tồn kho cuối kỳ, doanh nghiệp áp dụng theo một trong các phương pháp sau:

16.2.4.1. Phương pháp tính theo giá đích danh

Phương pháp tính theo giá đích danh được áp dụng dựa trên giá trị thực tế của từng thứ hàng hoá mua vào, từng thứ sản phẩm sản xuất ra nên chỉ áp dụng cho các doanh nghiệp có ít mặt hàng hoặc mặt hàng ổn định và nhận diện được.

16.2.4.2. Phương pháp bình quân gia quyền

Theo phương pháp bình quân gia quyền, giá trị của từng loại hàng tồn khođược tính theo giá trị trung bình của từng loại hàng tồn kho đầu kỳ và giá trị từng loại hàng tồn kho được mua hoặc sản xuất trong kỳ. Giá trị trung bình có thể được tính theo từng kỳ hoặc sau từng lô hàng nhập về, phụ thuộc vào điều kiện cụ thể của mỗi doanh nghiệp.

16.2.4.3. Phương pháp nhập trước, xuất trước (FIFO)

Phương pháp nhập trước, xuất trước áp dụng dựa trên giả định là giá trị hàng tồn kho được mua hoặc được sản xuất trước thì được xuất trước, và giá trị hàng tồn kho còn lại cuối kỳ là giá trị hàng tồn kho được mua hoặc sản xuất gần thời điểm cuối kỳ. Theo phương pháp này thì giá trị hàng xuất kho được tính theo giá của lô hàng nhập kho ở thời điểm đầu kỳ hoặc gần đầu kỳ, giá trị của hàng tồn kho cuối kỳ được tính theo giá của hàng nhập kho ở thời điểm cuối kỳ hoặc gần cuối kỳ còn tồn kho.

Mỗi phương pháp tính giá trị hàng tồn khođ ều có những ưu, nhược điểm nhất định. Mức độ chính xác và độ tin cậy của mỗi phương pháp tuỳ thuộc vào yêu cầu quản lý, trình độ, năng lực nghiệp vụ và trình độ trang bị công cụ tính toán, phương tiện xử lý thông tin của doanh nghiệp. Đồng thời cũng tuỳ thuộc vào yêu cầu bảo quản, tính phức tạp về chủng loại, quy cách và sự biến động của vật tư, hàng hóa ở doanh nghiệp.

16.2.5. Phương pháp kế toán hàng tồn kho

Một đơn vị kế toán chỉ được áp dụng một trong hai phương pháp kế toán hàng tồn kho: Phương pháp kê khai thường xuyên, hoặc phương pháp kiểm kê định kỳ. Việc lựa chọn phương pháp kế toán hàng tồn kho áp dụng tại doanh nghiệp phải căn cứ vào đặc điểm, tính chất, số lượng, chủng loại vật tư, hàng hóa và yêu cầu quản lý để có sự vận dụng thích hợp và phải được thực hiện nhất quán trong niên độ kế toán.

16.2.5.1. Phương pháp kê khai thường xuyên

Phương pháp kê khai thường xuyên là phương pháp theo dõi và phản ánh thường xuyên, liên tục, có hệ thống tình hình nhập, xuất, tồn vật tư, hàng hóa trên sổ kế toán. Trong trường hợp áp dụng phương pháp kê khai thường xuyên, các tài khoản kế toán hàng tồn kho được dùng để phản ánh số hiện có, tình hình biến động tăng, giảm của vật tư, hàng hóa. Vì vậy, giá trị hàng tồn kho trên sổ kế toán có thể được xác định ở bất kỳ thời điểm nào trong kỳ kế toán.

Cuối kỳ kế toán, căn cứ vào số liệu kiểm kê thực tế hàng tồn kho, so sánh, đối chiếu với số liệu hàng tồn kho trên sổ kế toán. Về nguyên tắc số tồn kho thực tế phải luôn phù hợp với số tồn kho trên sổ kế toán. Nếu có chênh lệch phải truy tìm nguyên nhân và có giải pháp xử lý kịp thời. Phương pháp kê khai thường xuyên thường áp dụng cho các doanh nghiệp sản xuất (công nghiệp, xây lắp…) và các doanh nghiệp thương nghiệp kinh doanh các mặt hàng có giá trị lớn như máy móc, thiết bị, hàng có kỹ thuật, chất lượng cao…

16.2.5.2. Phương pháp kiểm kê định kỳ

– Phương pháp kiểm kê định kỳ là phương pháp hạch toán căn cứ vào kết quả kiểm kê thực tế để phản ánh giá trị tồn kho cuối kỳ vật tư, hàng hóa trên sổ kế toán tổng hợp và từ đó tính giá trị của hàng hóa, vật tư đã xuất trong kỳ theo công thức:

Trị giá hàng xuất kho trong kỳ

=

Trị giá hàng tồn kho đầu kỳ

 +

Tổng trị giá hàng nhập kho trong kỳ

 –

Trị giá hàng tồn kho cuối kỳ

– Theo phương pháp kiểm kê định kỳ, mọi biến động của vật tư, hàng hóa (nhập kho, xuất kho) không theo dõi, phản ánh trên các tài khoản kế toán hàng tồn kho. Giá trị của vật tư, hàng hóa mua và nhập kho trong kỳ được theo dõi, phản ánh trên một tài khoản kế toán riêng (tài khoản 611 “Mua hàng”).

– Công tác kiểm kê vật tư, hàng hóa được tiến hành cuối mỗi kỳ kế toán để xác định trị giá vật tư, hàng hóa tồn kho thực tế, trị giá vật tư, hàng hóa xuất kho trong kỳ (tiêu dùng cho sản xuất hoặc xuất bán) làm căn cứ ghi sổ kế toán của tài khoản 611 “Mua hàng”. Như vậy, khi áp dụng phương pháp kiểm kê định kỳ, các tài khoản kế toán hàng tồn kho chỉ sử dụng ở đầu kỳ kế toán (để kết chuyển số dư đầu kỳ) và cuối kỳ kế toán (để phản ánh giá trị thực tế hàng tồn khocuối kỳ).

– Phương pháp kiểm kê định kỳ thường áp dụng ở các doanh nghiệp có nhiều chủng loại hàng hóa, vật tư với quy cách, mẫu mã rất khác nhau, giá trị thấp, hàng hóa, vật tư xuất dùng hoặc xuất bán thường xuyên (cửa hàng bán lẻ…). Phương pháp kiểm kê định kỳ hàng tồn kho có ưu điểm là đơn giản, giảm nhẹ khối lượng công việc hạch toán. Nhưng độ chính xác về giá trị vật tư, hàng hóa xuất dùng, xuất bán bị ảnh hưởng của chất lượng công tác quản lý tại kho, quầy, bến bãi.

16.2.6. Trình bày trên báo cáo tài chính

Trong báo cáo tài chính, doanh nghiệp phải trình bày: (i) Các chính sách kế toán áp dụng trong việc đánh giá hàng tồn kho, gồm cả phương pháp tính giá trị hàng tồn kho; (ii) Giá gốc của tổng số hàng tồn kho và giá gốc của từng loại hàng tồn kho được  phân loại phù hợp với doanh nghiệp; (iii) Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho; (iv) Giá trị hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho; (v) Những trường hợp hay sự kiện dẫn đến việc trích lập thêm hoặc hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho; (vi) Giá trị ghi sổ của hàng tồn kho; (v) Trong Báo cáo kết quả kinh doanh, hàng tồn kho được trình bày trong khoản mục “Giá vốn hàng bán”, gồm giá gốc của hàng tồn kho đã bán, khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, các khoản hao hụt mất mát của hàng tồn kho sau khi trừ (-) phần bồi thường do trách nhiệm cá nhân gây ra, chi phí sản xuất chung không được phân bổ.

16.3. Kỹ năng thanh tra các vấn đề về thuế có liên quan đến hàng tồn kho

Các vấn đề về thuế có liên quan đến hàng tồn kho, gồm có: thuế giá trị gia tăng; thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế tiêu thụ đặc biệt (nếu có), thuế nhập khẩu (nếu có).

16.3.1. Thu thập và xử lý thông tin

– Để thanh tra các vấn đề  về thuế có liên quan đến hàng tồn kho của doanh nghiệp, tổ chức thanh tra thuế phải tổ chức thu thập các thông tin sau đây:

+ Hồ sơ pháp luật có liên quan đến Hàng tồn kho (gồm các văn bản pháp luật quy định về: thuế, tài chính, kế toán, hợp đồng kinh tế, đấu thầu);

+ Hồ sơ kế toán của doanh nghiệp liên quan đến việc nhập xuất, tồn kho Hàng tồn kho của doanh nghiệp (hợp đồng mua bán, trao đổi; Biên bản giao nhận; hóa đơn, chúng từ kế toán, tài liệu khác liên quan đến việc nhập, xuất, tồn Hàng tồn kho; các quyết định hành chính của cá nhân, tổ chức có thẩm quyền; các bảng tính giá hàng tồn kho của doanh nghiệp; các sổ kế toán tổng hợp, sổ kế toán chi tiết; các báo biểu kế toán, báo cáo quyết toán thuế, báo cáo tài chính; các kết luận thanh tra, báo cáo kiểm toán của các cơ quan chức năng có thẩm quyền đã thực hiện….  

– Tổ chức xử lý thông tin: sàng lọc, lựa chọn thông tin đáng tin cậy, phân loại, sắp xếp tài liệu có hệ thống theo thứ tự thời gian và theo nội dung, mục đích thanh tra, để tiện tập hợp số liệu, tiện đối chiếu, so sánh, xác minh khi cần thiết;

16.3.2. Lập kế hoạch thanh tra của cá nhân

Căn cứ nội dung nhiệm vụ, thời gian thực hiện nhiệm vụ được giao; tùy theo mức độ thành thạo nghiệp vụ chuyên môn, năng lực bản thân, kiến thức, kinh nghiệm đã có, thanh tra viên lập kế hoạch thanh tra của cá nhân. Kế hoạch thực hiện nhiệm vụ phải nói rõ nội dung công việc thực hiện, tiến độ thời gian, mục tiêu thực hiện. Kế hoạch tập trung vào các nội dung chủ yếu sau đây:

– Lập bảng tổng hợp tình hình hiện có đầu năm, biến động tăng giảm Hàng tồn kho trong năm, số hiện có của Hàng tồn kho tại thời điểm cuối năm tài chính được thanh tra gắn với phân loại Hàng tồn kho của doanh nghiệp theo từng loại hàng tồn kho, từng danh điểm bảo quản hàng tồn kho.

– Tính giá hàng tồn kho theo từng loại hàng tồn kho.

– Lập bảng tổng hợp thuế giá trị gia tăng được khấu trừ, được hoàn, phải nộp liên quan đến các nghiệp vụ tăng, giảm Hàng tồn kho của doanh nghiệp.

– Lập bảng tổng hợp thuế tiêu thụ đặc biệt (nếu có), thuế nhập khẩu nếu có liên quan đến hàng tồn kho nhập kho trong kì.

– Lập bảng tính lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho.

– Lập Bảng tính giá vốn hàng tồn kho xuất bán trong kỳ.

– Tổ chức so sánh, đối chiếu với số liệu đã thanh tra với các thông tin liên quan trên các báo cáo quyết toán thuế GTGT, thuế TNDN.

– Yêu cầu doanh nghiệp giải trình những nội dung có sự khác biệt.

– Bổ sung cũng cố hồ sơ tài liệu liên quan.

– Tổ chức xác minh (nếu xét thấy cần thiết).

– Xác định nguyên nhân dẫn đến sai sót, gian lận (nếu có).

– Lập biên bản xác nhận số liệu với cá nhân có thẩm quyền liên quan đến giá gốc Hàng tồn kho, các nghĩa vụ thuế doanh nghiệp phải thực hiện liên quan đến Hàng tồn kho.

– Tổng hợp viết báo cáo và bàn giao thông tin, tài liệu cho Trưởng đoàn thanh tra khi có yêu cầu.

16.3.3. Tổ chức thực hiện nhiệm vụ thanh tra

a. Lập bảng tổng hợp tình hình hiện có đầu kỳ, biến động tăng giảm Hàng tồn kho trong kỳ, số hiện có của Hàng tồn kho tại thời điểm cuối kỳ tài chính được thanh tra.

Căn cứ tài liệu kiểm kê, các sổ kế toán chi tiết, sổ kế toán tổng hợp, bảng tính giá Hàng tồn kho, báo cáo tài chính, báo cáo quyết toán thuế và các tài liệu liên quan khác đã được thu thập, xử lý, Thanh tra viên tổ chức lập “Bảng tổng hợp tình hình hiện có đầu kỳ, biến động tăng giảm Hàng tồn kho trong kỳ, số hiện có của Hàng tồn kho tại thời điểm cuối kỳ tài chính được thanh tra” gắn với phân loại Hàng tồn kho của doanh nghiệp theo công dụng loại hàng tồn kho, theo cách thức hình thành (mua sắm, sản xuất, trao đổi, điều chuyển, cho biếu tặng, nhận góp vốn nhóm, nhận vốn góp về, phát hiện thừa trong kiểm tra), cách thức giảm (xuất bán, xuất dùng cho sản xuất, chuyển nhượng, góp vốn, tiêu hủy…).

b. Xác định các nghĩa vụ thuế phải thực hiện của doanh nghiệp chịu sự chi phối của Hàng tồn kho

b1. Xác định các khoản thuế giá trị gia tăng phát sinh trong kì liên quan đến các nghiệp vụ tăng, giảm Hàng tồn kho (nếu có) theo các quy định hiện hành tại các Thông tư: số 219/2013/TT-BTC ngày 31/12/2013, số 119/2014/TT-BTC ngày 25/8/2014, Số 151/2014/TT-BTC ngày 10/10/2014, số 26/2015/TT-BTC ngày 27/2/2015, theo đó cần xác định chính xác các nội dung sau đây:

– Thuế giá trị gia tăng đầu vào của hàng tồn kho;

– Khấu trừ và hoàn thuế giá tị gia tăng đầu vào cần lưu ý các nội dung sau đây:

+ Nguyên tắc khấu trừ thuế giá trị gia tăng đầu vào.

+ Điều kiện khấu trừ thuế giá trị gia tăng đầu vào.

+ Điều kiện khấu trừ, hoàn thuế đầu vào của hàng hóa, dịch vụ xuất khẩu.

+ Điều kiện khấu trừ, hoàn thuế GTGT đầu vào đối với một số trường hợp hàng hóa được coi như xuất khẩu.

+ Đối tượng và trường hợp được hoàn thuế GTGT.

+ Điều kiện và thủ tục hoàn thuế GTGT.

b2. Xác định các khoản thuế thu nhập doanh nghiệp phát sinh trong kì liên quan đến các nghiệp vụ tăng, giảm hàng tồn kho (nếu có) theo các quy định hiện hành tại các Thông tư: số 78/2014/TT-BTC ngày 18/6/2014, số 119/2014/TT-BTC ngày 25/8/2014, Số 151/2014/TT-BTC ngày 10/10/2014, theo đó cần xác định chính xác các nội dung sau đây:

– Giá vốn hàng bán ra phản ánh trên báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh trong kì của một doanh nghiệp gồm có các bộ phận cấu thành sau đây:

+ Trị giá vốn của hàng hóa mua về xuất bán trong kỳ;

+ Giá thành của sản phẩm sản xuất/xây lắp xuất bán trong kỳ;

+ Giá thành của bất động sản đầu tư bán trong kỳ và Các chi phí liên quan đến hoạt động kinh doanh bất động sản đầu tư như: Chi phí khấu hao; chi phí sửa chữa; chi phí nghiệp vụ cho thuê BĐS đầu tư theo phương thức cho thuê hoạt động (trường hợp phát sinh không lớn); chi phí nhượng bán, thanh lý BĐS đầu tư… Trường hợp doanh nghiệp là chủ đầu tư kinh doanh bất động sản, khi chưa tập hợp được đầy đủ hồ sơ, chứng từ về các khoản chi phí liên quan trực tiếp tới việc đầu tư, xây dựng bất động sản nhưng đã phát sinh doanh thu nhượng bán bất động sản, doanh nghiệp được trích trước một phần chi phí để tạm tính giá vốn hàng bán. Khi tập hợp đủ hồ sơ, chứng từ hoặc khi bất động sản hoàn thành toàn bộ, doanh nghiệp phải quyết toán số chi phí đã trích trước vào giá vốn hàng bán. Phần chênh lệch giữa số chi phí đã trích trước cao hơn số chi phí thực tế phát sinh được điểu chỉnh giảm giá vốn hàng bán của kỳ thực hiện quyết toán. Việc trích trước chi phí để tạm tính giá vốn bất động sản phải tuân thủ theo các nguyên tắc sau: (i) Doanh nghiệp chỉ được trích trước vào giá vốn hàng bán đối với các khoản chi phí đã có trong dự toán đầu tư, xây dựng nhưng chưa có đủ hồ sơ, tài liệu để nghiệm thu khối lượng và phải thuyết minh chi tiết về lý do, nội dung chi phí trích trước cho từng hạng mục công trình trong kỳ; (ii) Doanh nghiệp chỉ được trích trước chi phí để tạm tính giá vốn hàng bán cho phần bất động sản đã hoàn thành, được xác định là đã bán trong kỳ và đủ tiêu chuẩn ghi nhận doanh thu; (iii) Số chi phí trích trước được tạm tính và số chi phí thực tế phát sinh được ghi nhận vào giá vốn hàng bán phải đảm bảo tương ứng với định mức giá vốn tính theo tổng chi phí dự toán của phần hàng hóa bất động sản được xác định là đã bán (được xác định theo diện tích).

+ Khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho được tính vào giá vốn hàng bán trên cơ sở số lượng hàng tồn kho và phần chênh lệch giữa giá trị thuần có thể thực hiện được nhỏ hơn giá gốc hàng tồn kho. Khi xác định khối lượng hàng tồn kho bị giảm giá cần phải trích lập dự phòng, kế toán phải loại trừ khối lượng hàng tồn kho đã ký được hợp đồng tiêu thụ (có giá trị thuần có thể thực hiện được không thấp hơn giá trị ghi sổ) nhưng chưa chuyển giao cho khách hàng nếu có bằng chứng chắc chắn về việc khách hàng sẽ không từ bỏ thực hiện hợp đồng.

+ Khi bán sản phẩm, hàng hóa kèm thiết bị, phụ tùng thay thế thì giá trị thiết bị, phụ tùng thay thế được ghi nhận vào giá vốn hàng bán.

+ Đối với phần giá trị hàng tồn kho hao hụt, mất mát, kế toán phải tính ngay vào giá vốn hàng bán (sau khi trừ đi các khoản bồi thường, nếu có).

+ Đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp tiêu hao vượt mức bình thường, chi phí nhân công, chi phí sản xuất chung cố định không phân bổ vào giá trị sản phẩm nhập kho, kế toán phải tính ngay vào giá vốn hàng bán (sau khi trừ đi các khoản bồi thường, nếu có) kể cả khi sản phẩm, hàng hóa chưa được xác định là tiêu thụ.

+ Các khoản thuế nhập khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế bảo vệ môi trường đã tính vào giá trị hàng mua, nếu khi xuất bán hàng hóa mà các khoản thuế đó được hoàn lại thì được ghi giảm giá vốn hàng bán.

– Các khoản chi phí không được coi là chi phí tính thuế TNDN theo quy định của Luật thuế nhưng có đầy đủ hóa đơn chứng từ và đã hạch toán đúng theo Chế độ kế toán thì không được ghi giảm chi phí kế toán mà chỉ điều chỉnh trong quyết toán thuế TNDN để làm tăng số thuế TNDN phải nộp. Theo quy định của pháp luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành, những khoản sau đây liên quan đến giá vốn hàng bán ra trong kì không được coi là chi phí tính thuế TNDN:

+ Khoản chi không đáp ứng đủ các điều kiện: (i) Khoản chi thực tế phát sinh liên quan đến hoạt động sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp; (ii) Khoản chi có đủ hóa đơn, chứng từ hợp pháp theo quy định của pháp luật; (iii) Khoản chi nếu có hóa đơn mua hàng hóa, dịch vụ từng lần có giá trị từ 20 triệu đồng trở lên (giá đã bao gồm thuế GTGT) khi thanh toán phải có chứng từ thanh toán không dùng tiền mặt.

+ Chi nguyên liệu, vật liệu, nhiên liệu, năng lượng, hàng hóa phần vượt mức tiêu hao hợp lý: Doanh nghiệp tự xây dựng, quản lý định mức tiêu hao nguyên liệu, vật liệu, nhiên liệu, năng lượng, hàng hóa sử dụng vào sản xuất, kinh doanh. Định mức này được xây dựng từ đầu năm hoặc đầu kỳ sản xuất sản phẩm và lưu tại doanh nghiệp. Trường hợp một số nguyên liệu, vật liệu, nhiên liệu, hàng hóa Nhà nước đã ban hành định mức tiêu hao thì thực hiện theo định mức của Nhà nước đã ban hành.

+ Chi phí của doanh nghiệp mua hàng hóa, dịch vụ (không có hóa đơn, được phép lập Bảng kê thu mua hàng hóa, dịch vụ mua vào theo mẫu số 01/TNDN kèm theo Thông tư 78/2014/TT-BTC) nhưng không lập Bảng kê kèm theo chứng từ thanh toán cho người bán hàng, cung cấp dịch vụ trong các trường hợp: (i) Mua hàng hóa là nông sản, hải sản, thủy sản của người sản xuất, đánh bắt trực tiếp bán ra; (ii) Mua sản phẩm thủ công làm bằng đay, cói, tre, nứa, lá, song, mây, rơm, vỏ dừa, sọ dừa hoặc nguyên liệu tận dụng từ sản phẩm nông nghiệp của người sản xuất thủ công không kinh doanh trực tiếp bán ra; (iii) Mua đất, đá, cát, sỏi của hộ gia đình, cá nhân tự khai thác trực tiếp bán ra; (iv) Mua phế liệu của người trực tiếp thu nhặt; (v) Mua đồ dùng, tài sản, dịch vụ của hộ gia đình, cá nhân không kinh doanh trực tiếp bán ra; (vi) Mua hàng hóa, dịch vụ của hộ gia đình, cá nhân kinh doanh (không bao gồm các trường hợp nêu trên) có mức doanh thu dưới ngưỡng doanh thu chịu thuế giá trị gia tăng (100 triệu đồng/năm).

+ Trích, lập và sử dụng dự phòng giảm giá hàng tồn kho không theo đúng hướng dẫn của Bộ Tài chính;

+ Các khoản chi phí trích trước theo kỳ hạn, theo chu kỳ mà đến hết kỳ hạn, hết chu kỳ chưa chi hoặc chi không hết.

– Trị giá vốn của hàng hóa mua về xuất bán trong kỳ: bao gồm trị giá hàng hóa mua nhập kho xuất bán và chi phí mua hàng phân bổ cho hàng hóa mua nhập kho xuất bán trong kỳ. Trong đó:

+ Trị giá hàng hóa mua nhập kho xuất bán ra được xác định tùy theo phương pháp kế toán hàng tồn kho và phương pháp tính giá hàng tồn kho của doanh nghiệp áp dụng trong kì kế toán và trị giá hàng hóa mua về nhập kho trong kỳ.

+ Chi phí mua hàng phân bổ cho hàng hóa mua nhập kho xuất bán trong kỳ được phân bổ theo tiêu thức nhất định. Việc lựa chọn tiêu thức phân bổ chi phí thu mua hàng hóa tuỳ thuộc tình hình cụ thể của từng doanh nghiệp nhưng phải thực hiện theo nguyên tắc nhất quán.

– Giá thành của sản phẩm sản xuất xuất bán trong kỳ: Được xác định tùy theo phương pháp kế toán hàng tồn kho và phương pháp tính giá hàng tồn kho của doanh nghiệp áp dụng trong kì kế toán và trị giá hàng hóa mua về nhập kho trong kỳ. Ở đây, cần lưu ý, giá thành sản phẩm nhập kho trong kì được xác định theo một trong các phương pháp tính giá thành hiện hành, tùy theo tính chất của ngành nghề kinh doanh (công nghiệp, nông nghiệp, dịch vụ, xây lắp).

– Dự phòng giảm giá hàng tồn kho: Khi xác định dự phòng giảm giá hàng tồn kho cần lưu ý các vấn đề sau đây:

+ Đối tượng lập dự phòng bao gồm nguyên vật liệu, dụng cụ dùng cho sản xuất, vật tư, hàng hóa, thành phẩm tồn kho (gồm cả hàng tồn khobị hư hỏng, kém mất phẩm chất, lạc hậu mốt, lạc hậu kỹ thuật, lỗi thời, ứ đọng, chậm luân chuyển…), sản phẩm dở dang, chi phí dịch vụ dở dang (sau đây gọi tắt là hàng tồn kho) mà giá gốc ghi trên sổ kế toán cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được và đảm bảo điều kiện sau: (i) Có hóa đơn, chứng từ hợp pháp theo quy định của Bộ Tài chính hoặc các bằng chứng khác chứng minh giá vốn hàng tồn kho; (ii) Là những vật tư hàng hóa thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính.

Trường hợp nguyên vật liệu có giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn so với giá gốc nhưng giá bán sản phẩm dịch vụ được sản xuất từ nguyên vật liệu này không bị giảm giá thì không được trích lập dự phòng giảm giá nguyên vật liệu tồn kho đó.

+ Phương pháp lập dự phòng:

(+) Mức trích lập dự phòng tính theo công thức sau:

Mức dự phòng giảm giá vật tư hàng hóa

=

Lượng vật tư hàng hóa thực tế tồn kho tại thời điểm lập báo cáo tài chính

x

Giá gốc hàng tồn kho theo sổ kế toán

–

Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho

(+) Giá gốc hàng tồn kho bao gồm: Chi phí mua, chi phí chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có được hàng tồn kho ở địa điểm và trạng thái hiện tại theo quy định tại Chuẩn mực kế toán số 02 – Hàng tồn kho ban hành kèm theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.

(+) Giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho (giá trị dự kiến thu hồi) là giá bán (ước tính) của hàng tồn kho trừ (-) chi phí để hoàn thành sản phẩm và chi phí tiêu thụ (ước tính).

(+) Mức lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được tính cho từng loại hàng tồn kho bị giảm giá và tổng hợp toàn bộ vào bảng kê chi tiết. Bảng kê là căn cứ để hạch toán vào giá vốn hàng bán (giá thành toàn bộ sản phẩm hàng hóa tiêu thụ trong kỳ) của doanh nghiệp.

(+) Riêng dịch vụ cung cấp dở dang, việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho tính theo từng loại dịch vụ có mức giá riêng biệt.

+ Tại thời điểm lập dự phòng nếu giá gốc của hàng tồn kho cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho thì phải trích lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho theo các quy định. Tuy nhiên cần lưu ý:

(+) Nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập bằng số dư khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, thì doanh nghiệp không phải trích lập khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho;

(+) Nếu số dự phòng giảm giá phải trích lập cao hơn số dư khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, thì doanh nghiệp được trích thêm phần chênh lệch vào giá vốn hàng bán ra trong kỳ.

(+) Nếu số dự phòng phải trích lập thấp hơn số dư khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, thì doanh nghiệp phải hoàn nhập phần chênh lệch và ghi giảm giá vốn hàng bán.

+ Hàng tồn đọng do hết hạn sử dụng, mất phẩm chất, dịch bệnh, hư hỏng, do không còn giá trị sử dụng như: dược phẩm, thực phẩm, vật tư y tế, con giống, vật nuôi, vật tư hàng hóa khác phải hủy bỏ thì xử lý như sau:

(+) Doanh nghiệp lập Hội đồng xử lý tài sản để thẩm định tài sản bị hủy bỏ. Biên bản thẩm định phải kê chi tiết tên, số lượng, giá trị hàng hóa phải hủy bỏ, nguyên nhân phải hủy bỏ, giá trị thu hồi được do bán thanh lý, giá trị thiệt hại thực tế.

(+) Mức độ tổn thất thực tế của từng loại hàng tồn đọng không thu hồi được là khoản chênh lệch giữa giá trị ghi trên sổ kế toán trừ đi giá trị thu hồi do thanh lý (do người gây thiệt hại đền bù, do bán thanh lý hàng hóa).

Thẩm quyền xử lý: Hội đồng quản trị (đối với doanh nghiệp có Hội đồng quản trị) hoặc Hội đồng thành viên (đối với doanh nghiệp có Hội đồng thành viên); Tổng giám đốc (hoặc Giám đốc) đối với doanh nghiệp không có Hội đồng quản trị, Hội đồng thành viên; chủ doanh nghiệp căn cứ vào Biên bản của Hội đồng xử lý, các bằng chứng liên quan đến hàng hóa tồn đọng để quyết định xử lý hủy bỏ vật tư, hàng hóa nói trên; quyết định xử lý trách nhiệm của những người liên quan đến số vật tư, hàng hóa đó và chịu trách nhiệm về quyết định của mình trước chủ sở hữu và trước pháp luật.

(+) Xử lý hạch toán: Giá trị tổn thất thực tế của hàng tồn đọng không thu hồi được đã có quyết định xử lý hủy bỏ, sau khi bù đắp bằng nguồn dự phòng giảm giá hàng tồn kho, phần chênh lệch thiếu được hạch toán vào giá vốn hàng bán của doanh nghiệp.

c. Tổ chức so sánh, đối chiếu với số liệu đã thanh tra với các thông tin liên quan trên các báo cáo quyết toán thuế GTGT, thuế TNDN.

d. Yêu cầu doanh nghiệp giải trình những nội dung có sự khác biệt;

đ. Bổ sung cũng cố hồ sơ tài liệu liên quan;

e. Tổ chức xác minh (nếu xét thấy cần thiết);

g. Xác định nguyên nhân dẫn đến sai sót, gian lận (nếu có);

h. Lập biên bản xác nhận số liệu với cá nhân có thẩm quyền, các nghĩa vụ thuế doanh nghiệp phải thực hiện liên quan đến từng Hàng tồn kho;

i. Tổng hợp viết báo cáo và bàn giao thông tin, tài liệu cho Trưởng đoàn thanh tra khi có yêu cầu.

TÀI LIỆU THAM KHẢO

1. CM kế toán số 02 ban hành Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC, ngày 31/12/2001 của Bộ trưởng Bộ Tài chính.

2. Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 của Bộ tài chính về Chế độ kế toán.

3. Thông tư số 228/2009/TT-BTC, ngày 07/12/2009 của Bộ Tài chính Hướng dẫn chế độ trích lập và sử dụng các khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, tổn thất các khoản đầu tư tài chính, nợ phải thu khó đòi và bảo hành sản phẩm, hàng hóa, công trình xây lắp tại doanh nghiệp.

4. Thông tư số 161/2007/TT-BTC ngày 31/12/2007 Hướng dẫn thực hiện 16 Chuẩn mực kế toán ban hành các đợt 1,2,3 thay thế các Thông tư số 89/2002/TT-BTC ngày 9/10/2002, Thông tư số 105/2003/TT-BTC ngày 30/3/2005, Thông tư số 23/2005/TT-BTC ngày 30/3/2005.

5. Nghị định số 218/2013/NĐ-CP ngày 26/12/2013 của Chính phủ quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật Thuế thu nhập doanh nghiệp.

6. Số: 78/2014/TT-BTC ngày 18 tháng 06 năm 2014 của Bộ Tài chính hướng dẫn thi hành Nghị định số 218/2013/NĐ-CP ngày 26/12/2013 của Chính phủ quy định và hướng dẫn thi hành luật thuế thu nhập doanh nghiệp.

7.  Thông tư số 119/2014/TT-BTC, ngày 25/8/2014 của Bộ Tài chính sửa đổi, bổ sung một số điều của Thông tư số 156/2013/TT-BTC ngày 06/11/2013, Thông tư số 111/2013/TT-BTC ngày 15/8/2013, Thông tư số 219/2013/ TT-BTC ngày 31/12/2013, Thông tư số 08/2013/TT-BTC ngày 10/01/2013, Thông tư số 85/2011/TT-BTC ngày 17/6/2011,­­ Thông tư số 39/2014/ TT-BTC ngày 31/3/2014 và Thông tư số 78/2014/ TT-BTC ngày 18/6/2014 của Bộ Tài chính để cải cách, đơn giản các thủ tục hành chính về thuế.

8. Thông tư số 26/2015/TT-BTC ngày 27/2/2015 của Bộ Tài chính hướng dẫn về thuế giá trị gia tăng và quản lý thuế tại nghị định số 12/2015/NĐ-CP ngày 12 tháng 2 năm 2015 của chính phủ quy định chi tiết thi hành luật sửa đổi, bổ sung một số điều của các luật về thuế và sửa đổi, bổ sung một số điều của các nghị định về thuế và sửa đổi, bổ sung một số điều của thông tư số 39/2014/ TT-BTC ngày 31/3/2014 của bộ tài chính về hóa đơn bán hàng hóa, cung ứng dịch vụ.

 [1] Chuẩn mực kế toán số 02 “hàng tồn kho” ban hành kèm theo Quyết định số 149/2001/QĐ-BTC ngày 31/12/2001 và Thông tư số 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014

…