Pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt và kiến nghị, đề xuất hoàn thiện quy định pháp luật

Thuế tiêu thụ đặc biệt (TTĐB) là loại thuế gián thu đánh vào một số hàng hóa đặc biệt, mang tính chất xa xỉ do các doanh nghiệp sản xuất và tiêu thụ. Các cơ sở trực tiếp sản xuất ra hàng hoá đó sẽ chịu trách nhiệm nộp thuế nhưng người tiêu dùng là người chịu thuế vì thuế được cộng vào giá bán. Thuế TTĐB là nguồn thu quan trọng của thuế tiêu dùng, tạo ra một tiềm năng rất lớn vê nguồn thu cho ngân sách nhà nước (NSNN).

Do các loại hàng hoá, dịch vụ chịu thuế TTĐB có khối lượng tiêu thụ lớn, ít ngưòi sản xuất, lượng cầu ít biến động, dễ xác định và ít có khả năng thay thế. Trong khi đó, nó lại đòi hỏi rất ít về nguồn lực quản lý. Vì vậy, thuế TTĐB thường tạo ra số thu đáng kể cho NSNN. Thuế TTĐB còn được coi là công cụ quan trọng thực hiện mục đích hướng dẫn sản xuất và tiêu dùng hàng hoá, dịch vụ được coi là đặc biệt. Trong việc thực hiện mục tiêu này, tư tưởng chung là hạn chế những hàng hoá, dịch vụ mà việc sản xuất, tiêu dùng không có lợi cho nền kinh tế quốc dân xét trên phương diện kinh tế, chính trị, xã hội. Mặt khác, thuế TTĐB góp phần quan trọng trong việc tái phân phôi thu nhập của người có thu nhập cao, đảm bảo công bằng xã hội.
Trong các quy định về thuế TTĐB, các quy định về thuế TTĐB về xe ô tô nói chung và xe ô tô chở tiền nói riêng đã được ban hành và thực hiện trong thời gian qua, tuy nhiên, thực tiễn áp dụng cho thấy vẫn còn nhiều quy định mẫu thuẫn, vướng mắc, chồng chéo dẫn đến việc làm giảm hiệu lực pháp lý, tính nhất quán, công bằng của các văn bản quy phạm pháp luật; Luật thuế TTĐB nhằm điều tiết sử dụng (kể cả trong sản xuất và tiêu dùng, không phân biệt người sử dụng) những mặt hàng đắt tiền, xa xỉ không cần thiết hoặc gây hại. Nhưng với việc nộp thuế xe chở tiền sản xuất trên nền xe con và xe bán tải (pick up và VAN) như nhau, dẫn đến người sản xuất và người tiêu dùng ưu tiên sử dụng xe con (hàng xa xỉ, có nhiều chức năng để chở người) để sản xuất xe chở tiền thay vì dùng xe bán tải (thiết thực và phù hợp chức năng chở hàng). Hiện nay, xe chở tiền sản xuất trên nền xe con có số lượng tiêu thụ ở Việt Nam hàng năm tương đối lớn (khoảng 1000 xe/năm). Trước đây đối tượng sử dụng chủ yếu là hệ thống ngân hàng do nhà nước là chủ sở hữu, thuế TTĐB với xe chở tiền không có ý nghĩa nhiều trong việc thu ngân sách. Nhưng nay, đối tượng sử dụng phần lớn là hàng trăm ngân hàng cổ phần thương mại, tổ chức tín dụng thuộc đủ mọi thành phần kinh tế, các đối tượng này là những đơn vị kinh doanh có lãi, sẵn sàng thực hiện nghĩa vụ thuế và đóng góp cho xã hội. Việc kê khai, nộp thuế không đúng này tồn tại như một tiền lệ xấu, tạo kẽ hở để các đơn vị nhập khẩu đặt hàng sản xuất các loại xe vừa chở hàng, vừa chở người khác có kết cấu tương tự… để lách thuế, tuồn ra thị trường đủ mọi thành phần kinh tế sử dụng như một xe chở người. Gây bất công giữa đơn vị sản xuất hàng hóa trong nước với đơn vị kinh doanh hàng nhập khẩu, trợ giá cho hàng nhập khẩu và làm tăng giá hàng sản xuất trong nước, đi ngược với chủ trương hỗ trợ sản xuất trong nước của chính phủ.

Về phân loại xe ô tô:

Tại STT 3.1 Ô tô chở người: “Ôtô có kết cấu và trang bị chủ yếu dùng để chở người, hành lý mang theo, khác với ôtô chở hàng nêu tại 3.2 và tô chuyên dùng nêu tại 3.3. Ô tô chở người cũng có thể kéo theo một rơ moóc”. Ô tô chở người được phân mục từ 3.1.1 đến 3.1.3. Trong đó tại STT 3.1 quy định đặc điểm của ô tô con như sau “Ô tô chở người (3.1) có số chỗ ngồi bao gồm cả chỗ ngồi lái không lớn hơn 9. Đặc điểm chi tiết như nêu tại TCVN 6211:2003, điều 3.1.1.1 đến 3.1.1.8. Ô tô Pickup chở người có ít nhất 1 đặc điểm khác với ô tô Pickup chở hàng nêu tại 3.2.7 và 3.2.8. Ô tô VAN chở người có ít nhất một đặc điểm khác với ô tô tải VAN nêu tại 3.2.9”. Theo quy định này, ô tô Pickup và ô tô VAN có hai hàng ghế, có vách ngăn cố định giữa khoang chở hàng và khoang chở người sẽ được phân loại vào nhóm là ô tô Pickup chở người và ô tô VAN người nếu không đáp ứng được đặc điểm về thể tích chở hàng hoặc tỷ lệ hàng hóa cho phép chở trên số người được phép chở.

+ Tại STT 3.1 Ô tô chở hàng (ô tô tải): “Ôtô có kết cấu và trang bị chủ yếu dùng để chở hàng. Ô tô chở hàng cũng có thể kéo theo một rơ moóc Ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”. Ô tô chở hàng được phân mục từ 3.2.1 đến 3.2.11. Trong đó lưu ý các đặc điểm của ô tô tải thông dụng (3.2.1), Ô tô Pickup chở hàng cabin kép (3.2.8); Ô tô tải VAN (3.2.9) và Ô tô chở hàng loại khác (3.2.11) là các ô tô có những đặc điểm theo quy định và trên thực tế phù hợp mô tả của Luật thuế TTĐB đối với xe vừa chở người, vừa chở hàng là: có từ 2 hàng ghế chở lên và có vách ngăn cố định định giữa khoang chở người và chở hàng. Cụ thể như sau:
+ Tại STT 3.2.1 ô tô tải thông dụng, ngoài đặc điểm của xe ô tô chở hàng (STT 3.2) là “ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”, ô tô tải thông dụng còn có đặc điểm của như sau :“Ô tô chở hàng (3.2) có thùng dạng hở (có thể có mui phủ) hoặc có thùng hàng dạng hộp kín; thành phía sau và/hoặc thành hai bên của thùng hàng có thể mở được hoặc có bố trí cửa để xếp, dỡ hàng.
+ Tại STT 3.2.8 quy định đặc điểm của Ô tô Pickup chở hàng cabin kép như sau:“Thùng hàng dạng hở (có thể có mui phủ) hoặc dạng kín, có thể liền hoặc không liền thân với cabin, có bố trí cửa để xếp, dỡ hàng; Trong cabin có bố trí hai hàng ghế, có số chỗ ngồi kể cả chỗ ngồi của người lái không lớn hơn 5; Thùng hàng không có trang bị tiện nghi và nội thất phục vụ chở người; Diện tích hữu ích của thùng hàng (Fh) không nhỏ hơn 1m2 (xác định như Phụ lục A của TCVN 7271:2003); Tổng khối lượng hàng hóa cho phép chở (Mh) phải lớn hơn tổng khối lượng của số người được cho phép chở (Mng) được tính theo tỷ lệ như sau: Mng/ Mh x 100%  ≤ 80%, trong đó Mng = 65kg/người x số chỗ”;
+ Tại STT 3.2.9, ngoài đặc điểm của xe ô tô chở hàng (STT 3.2) là “ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”, Ô tô tải VAN (ô tô tải thùng kín có khoang chở hàng liền khối với khoang người ngồi) còn có đặc điểm của như sau:“Khoang chở hàng dạng kín liền khối với khoang người ngồi; có bố trí cửa xếp, dỡ hàng ở phía sau và có thể có thêm ở hai bên thành xe; Có vách ngăn và/hoặc kết cấu rào chắn cố định để ngăn cách giữa khoang chở hàng và khoang chở người ngồi; Không bố trí cửa sổ trên các thành xe tại khu vực khoang chở hàng và trên các cửa xếp, dỡ hàng ở hai bên thành xe; nếu có cửa sổ lắp kính hoặc ô kính cố định thì phải có các thanh chắn hoặc lưới kim loại; Diện tích hữu ích của sàn khoang chở hàng (Fh) không nhỏ hơn 1m2  và lớn hơn diện tích hữu ích của sàn khoang chở người (Fng) (xác định như Phụ lục B của TCVN 7271:2003); Tỷ trọng giữa khối lượng hàng hóa cho phép chở (mh) với tổng khối lượng của của số người được cho phép chở không kể người lái (mng) lớn hơn 1,8; cụ thể như sau: mh/mng > 1,8 ở đây khối lượng tính toán cho một người được xác định theo quy định của nhà sản xuất nhưng không nhỏ hơn 65k/người; Tại khu vực khoang chở hàng không bố trí các trang thiết bị sau: các kết cấu, liên kết chở để lắp ghế; dây đai an toàn và cơ cấu điều khiển điều hóa nhiệt độ; gạt tàn thuốc lá; giá để ly, cốc”.
+ Tại STT 3.2.11 ô tô chở hàng loại khác, ngoài đặc điểm của xe ô tô chở hàng (STT 3.2) là “ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”. Ô tô chở hàng loại khác: “Ô tô chở hàng (3.2) nhưng khác với các loại ôtô đã nêu từ 3.2.1 đến 3.2.10.4 (Ví dụ: Ô tô chở bê tông ướt, Ôtô chở bình ga, Ô tô chở tiền,… Danh sách các loại ôtô này không hạn chế)”. Trên thực tế cấu tạo của ô tô chở tiền (là một loại trong xe ô tô chở hàng loại khác) có tới 3 loại (như mô tả mục II dưới đây) tùy theo việc nó được sản xuất từ khung xe cơ sở là xe gì: xe ô tô con, xe tải thông dụng hay xe tải van, xe pick up cabin kép. Tiêu chuẩn này xếp loại xe chở tiền ở mục xe tải là xếp loại xe chở tiền sản xuất trên khung xe cơ sở là xe tải mà chưa tính đến xe chở tiền có thể được sản xuất trên khung xe cơ sở là xe con.
– Như vậy, theo Tiêu chuẩn TCVN 7271:2003 cho thấy đặc điểm có “02 hàng ghế trở lên” và có “vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng” được mô tả trong nhiều kiểu ô tô như ô tô chở người (STT 3.1.1 ô tô PICK UP cabin kép chở người và VAN chở người), ô tô chở hàng gồm ô tô tải thông dụng (STT 3.2.1); ô tô PICK UP chở hàng cabin kép (STT 3.2.8); ô tô tải VAN (ô tô tải thùng kín có khoang chở hàng liền khối với khoang người ngồi – STT 3.2.9) và Xe chở hàng loại khác (STT 3.2.11 ứng với xe chở tiền).
– Đối chiếu pháp luật thuế TTĐB với tiêu chuẩn phương tiện giao thông đường bộ (Ô tô) cho thấy: Theo pháp luật thuế TTĐB có quy định đối tượng chịu thuế là “xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng”, trong khi Tiêu chuẩn TCVN 7271:2003 không có khái niệm, không có phân loại “xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng”. Bên cạnh đó, 02 đặc điểm nhận diện của “xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng” quy định tại pháp luật thuế TTĐB không chỉ được mô tả tại 01 kiểu ô tô, mà còn được mô tả ở nhiều kiểu loại ô tô khác như ô tô PICK UP cabin kép chở người và VAN chở người (STT 3.1.1), ô tô tải thông dụng (STT 3.2.1); ô tô PICK UP chở hàng cabin kép (STT 3.2.8); ô tô tải VAN (ô tô tải thùng kín có khoang chở hàng liền khối với khoang người ngồi – STT 3.2.9) và Xe chở hàng loại khác (STT 3.2.11 ứng với xe chở tiền) của TCVN 7271:2003.
– Các loại ô tô này theo TCVN có mục đích sử dụng chính hoàn toàn khác nhau, xe chở người là chính (STT 3.1: ô tô chở người) và xe chở hàng là chính (ô tô tải STT 3.2.) nhưng theo mô tả của luật thuế TTĐB chúng đều có chung các đặc tính (đặc tính chung là: 2 hàng ghế, có vách ngăn và đặc biệt xe nào cũng đồng thời chở cả người và cả hàng chỉ khác tỷ lệ tải hàng/tải người khác nhau, tải người tính bằng số chỗ nhân với 65 kg, tải hàng do nhà sản xuất thiết kế quy định). Vì vậy, muốn phân loại theo mục đích vừa chở người, vừa chở hàng (một loại ô tô nằm giữa ô tô chở người 3.1 và ô tô chở hàng 3.2) thì bắt buộc phải dựa vào tỷ lệ tải trọng người/ tải trọng hàng và những khái niệm hiện có trong tiêu chuẩn TCVN 7271:2003 để phân biệt. Ví dụ có thể định nghĩa trong các quy định của thuế như sau: “ô tô vừa chở người, vừa chở hàng là loại ô tô chở người hoặc ô tô tải có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng, có tỷ lệ tải trọng người/tải trọng hàng nằm trong giới hạn từ 1,25-1,8 theo tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định”. Nếu các văn bản quy phạm pháp luật về thuế có quy định rõ ràng như ví dụ trên thì các khái niệm trong các quy định của các ngành nghề khác vẫn giữ nguyên, và giải quyết được vấn đề mâu thuẫn, dễ gây nhầm lẫn như các phân tích ở trên.

Quy định về hoàn thuế, khấu trừ thuế

– Theo điều 8 Luật thuế TTĐB số 27/2008/QH12:
“Điều 8. Hoàn thuế, khấu trừ thuế
1. Người nộp thuế tiêu thụ đặc biệt được hoàn thuế đã nộp trong các trường hợp sau:
a) Hàng tạm nhập khẩu, tái xuất khẩu;
b) Hàng hóa là nguyên liệu nhập khẩu để sản xuất, gia công hàng xuất khẩu;
c) Quyết toán thuế khi sáp nhập, hợp nhất, chia, tách, giải thể, phá sản, chuyển đổi sở hữu, chuyển đổi doanh nghiệp, chấm dứt hoạt động có số thuếnộp thừa;
d) Có quyết định hoàn thuế của cơ quan có thẩm quyền theo quy định của pháp luật và trường hợp hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt theo điều ước quốc tế mà Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam là thành viên.
Việc hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt theo quy định tại điểm a và điểm b khoản này chỉ thực hiện đối với hàng hoá thực tế xuất khẩu.
2. Người nộp thuế sản xuất hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt bằng nguyên liệu đã nộp thuế tiêu thụ đặc biệt nếu có chứng từ hợp pháp thì được khấu trừ số thuế đã nộp đối với nguyên liệu khi xác định số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp ở khâu sản xuất.’’
– Tại khoản 3 Điều 1 Nghị định số 14/2019/NĐ-CP quy định về khấu trừ, hoàn thuế TTĐB như sau:
“1. Người nộp thuế sản xuất hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt bằng các nguyên liệu chịu thuế tiêu thụ đặc biệt được khấu trừ số thuế tiêu thụ đặc biệt đã nộp đối với nguyên liệu nhập khẩu (bao gồm cả số thuế tiêu thụ đặc biệt đã nộp theo Quyết định ấn định thuế của cơ quan hải quan, trừ trường hợp cơ quan hải quan xử phạt về gian lận, trốn thuế) hoặc đã trả đối với nguyên liệu mua trực tiếp từ cơ sở sản xuất trong nước khi xác định số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp. Số thuế tiêu thụ đặc biệt được khấu trừ tương ứng với số thuế tiêu thụ đặc biệt của nguyên liệu đã sử dụng để sản xuất hàng hóa chịu thuế tiêu thụ đặc biệt bán ra.
Riêng đối với xăng sinh học: Số thuế tiêu thụ đặc biệt được khấu trừ của kỳ khai thuế được căn cứ vào số thuế tiêu thụ đặc biệt đã nộp hoặc đã trả trên một đơn vị nguyên liệu mua vào của kỳ khai thuế trước liền kề của xăng khoáng để sản xuất xăng sinh học.
Đối với các doanh nghiệp được phép sản xuất, pha chế xăng sinh học, việc kê khai nộp thuế, khấu trừ thuế tiêu thụ đặc biệt được thực hiện tại cơ quan thuế địa phương nơi doanh nghiệp đóng trụ sở chính. Số thuế tiêu thụ đặc biệt chưa được khấu trừ hết của xăng khoáng nguyên liệu dùng để sản xuất, pha chế xăng sinh học (bao gồm cả số thuế chưa được khấu trừ hết phát sinh kể từ kỳ khai thuế tháng 01 năm 2016) được bù trừ với số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp của hàng hóa, dịch vụ khác phát sinh trong kỳ. Trường hợp sau khi bù trừ, còn số thuế tiêu thụ đặc biệt chưa được khấu trừ hết của xăng khoáng nguyên liệu dùng để sản xuất, pha chế xăng sinh học thì được khấu trừ vào kỳ tiếp theo hoặc hoàn trả’’.
Việc quy định khấu trừ, hoàn trả thuế TTĐB đối với mặt hàng xăng sinh học đang chỉ giải quyết cho một mặt hàng riêng lẻ mà không phản ánh hết các trường hợp khác có cùng bản chất như xăng sinh học, là các trường hợp doanh nghiệp sử dụng nguyên vật liệu đầu vào chịu thuế suất thuế TTĐB ở mức cao để sản xuất ra sản phẩm chịu thuế TTĐB ở mức thuế suất thấp hơn. Ví dụ như các xe ô tô cứu thương được hoán cải, sản xuất từ xe 9-16 chỗ ngồi; xe ô tô chở tiền được hoán cải, sản xuất từ xe ô tô chở người dưới 9 chỗ ngồi… Thực tế trên thế giới không có hãng xe nào xây dựng dây chuyền chuyên sản xuất về xe chở tiền, xe cứu thương… mà chủ yếu hoán cải trên nền xe cơ sở là các xe chở người.
3. Mẫu thuẫn, vướng mắc các quy định pháp luật về dòng xe ô tô chở tiền
3.1. Về đối tượng chịu thuế TTĐB
3.1.1. Quy định của Luật thuế tiêu thụ đặc biệt (TTĐB) và các văn bản hướng dẫn hiện hành:
– Tại điểm d khoản 1 Điều 2 Luật thuế TTĐB quy định đối tượng chịu thuế TTĐB: “Xe ô tô dưới 24 chỗ, kể cả xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng loại có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng;”.
– Tại khoản 1 Điều 5 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật thuế TTĐB quy định:“1. Đối với xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng quy định tại các Điểm 4d, 4g Biểu thuế tiêu thụ đặc biệt là loại có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng theo tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định.”
3.1.2. Pháp luật chuyên ngành:
– Theo Tiêu chuẩn Việt Nam TCVN 7271:2003 Phương tiện giao thông đường bộ – Ô tô – Phân loại theo mục đích sử dụng do Bộ Khoa học và Công nghệ ban hành được sửa đổi theo Quyết định số 2431/QĐ-BKHCN của Bộ trưởng Bộ Khoa học và Công nghệ, ngoài xe ô tô có hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định để ngăn cách giữa khoang chở hàng và khoang chở người ngồi (ô tô tải Van) thì xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng bao gồm cả loại có một hàng ghế, có thùng hàng dạng hở hoặc dạng kín, có thể liền hoặc không liền thân với cabin (ô tô pick up chở hàng ca bin đơn) và loại có bố trị hai hàng ghế, có số chỗ ngồi kể cả chỗ ngồi của người lái không lớn hơn 5, thùng hàng dạng hở hoặc dạng kín, có thể liền hoặc không liền thân với cabin (ô tô pick up chở hàng cabin kép).
Như vậy, quy định về mô tả nhận dạng xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng tại Luật thuế TTĐB và Quyết định số 2431/QĐ-BKHCN của Bộ trưởng Bộ Khoa học và Công nghệ (Tiêu chuẩn TCVN 7271:2003) là chưa thống nhất.
+ Nghị định 108/2015/NĐ-CP áp thuế TTĐB cho các xe: xe ô tô chở người; xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng…
+ Tuy nhiên, Tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định cụ thể ở đây là TCVN 7271:2003, Quyết định số 2431/QĐ-BKHCN về Phương tiện giao thông đường bộ – Ô tô – Phân loại theo mục đích sử dụngcủa các loại xe, không có khái niệm (thuật ngữ) xe ô tô vừa chở người và vừa chở hàng, chỉ có các khái niệm: Ô tô chở người là: “3.1. Ôtô có kết cấu và trang bị chủ yếu dùng để chở người, hành lý mang theo, khác với ôtô chở hàng nêu tại 3.2 và tô chuyên dùng nêu tại 3.3. Ô tô chở người cũng có thể kéo theo một rơ moóc”; Ô tô chở hàng (ô tô tải) là: “3.2 Ôtô có kết cấu và trang bị chủ yếu dùng để chở hàng. Ô tô chở hàng cũng có thể kéo theo một rơ moóc Ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”; Ô tô chuyên dùng: “3.3 Ôtô có kết cấu và trang bị để thực hiện một chức năng, công dụng đặc biệt”. Tiêu chuẩn quốc gia cũng phân loại rõ những loại xe pick up và Van nếu có khoang chở hàng có diện tích lớn, tải chở hàng trọng lớn hơn 1,25 lần tải chở người với xe Pick Up và 1,8 lần tải chở người với xe Van (ưu tiên chở hàng) thì xếp loại là xe tải ( xe chở hàng). Ngược lại những xe Van, Pick Up nào có tải chở hàng nhỏ hơn 1,25 lần tải chở người (xe pick up) và 1,8 lần tải chở người (xe Van) thì đều xếp loại là xe chở người.
Các doanh nghiệp sản xuất và nhập khẩu đã lúng túng khi kê khai thuế đối với các xe Van và Pick Up nêu trên, vì rõ ràng theo TCVN có loại Van và Pick up chở người, có loại Van và Pick Up chở hàng. Vậy Van và Pick up chở người được phân loại theo luật thuế TTĐB là ô tô chở người hay ô tô vừa chở người vừa chở hàng (theo TCVN thì nó là xe ô tô con); Van và Pick up chở hàng được phân loại theo Luật thuế TTĐB là ô tô vừa chở người vừa chở hàng hay là ô tô chở hàng (theo TCVN thì nó là xe ô tô chở hàng). Nếu không xét tiêu chí tỷ lệ tải chở hàng trên tải chở người (xem ưu tiên chở người hay chở hàng) thì cùng một loại xe Van và Pick up dễ bị kê khai nhầm lẫn theo cả hai hướng (thuế suất cao hoặc thấp).
3.2. Pháp luật thuế tiêu thụ đặc biệt với các văn bản quy định chi tiết, hướng dẫn thi hành Luật thuế tiêu thụ đặc biệt
3.2.1. Về đối tượng không chịu thuế đối với các loại xe chuyên dụng, xe không đăng ký lưu hành, không tham gia giao thông
– Tại khoản 4 Điều 3 Luật thuế TTĐB quy định đối tượng không chịu thuế: “Xe ô tô cứu thương; xe ô tô chở phạm nhân; xe ô tô tang lễ; xe ô tô thiết kế vừa có chỗ ngồi, vừa có chỗ đứng chở được từ 24 người trở lên; xe ô tô chạy trong khu vui chơi, giải trí, thể thao không đăng ký lưu hành và không tham gia giao thông”.
– Tại khoản 4 Điều 3 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP quy định đối tượng không chịu thuế TTĐB: “Đối với xe ô tô quy định tại Khoản 4 Điều 3 của Luật Thuế tiêu thụ đặc biệt là các loại xe theo thiết kế của nhà sản xuất được sử dụng làm xe cứu thương, xe chở phạm nhân, xe tang lễ; xe thiết kế vừa có chỗ ngồi, vừa có chỗ đứng chở được từ 24 người trở lên; xe ô tô chạy trong khu vui chơi, giải trí, thể thao không đăng ký lưu hành và không tham gia giao thông và các loại xe chuyên dụng, xe không đăng ký lưu hành, không tham gia giao thông do Bộ Tài chính phối hợp với các Bộ, cơ quan liên quan quy định cụ thể”.
Theo quy định tại Luật thuế TTĐB chỉ có xe ô tô chạy trong khu vui chơi, giải trí, thể thao không đăng ký lưu hành và không tham gia giao thông thuộc đối tượng không chịu thuế TTĐB. Tuy nhiên, theo khoản 4 Điều 3 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP thì còn có thêm các loại xe chuyên dụng, xe không đăng ký lưu hành, không tham gia giao thông cũng thuộc đối tượng không chịu thuế TTĐB. Do vậy, việc quy định đối tượng không chịu thuế đối với “các loại xe chuyên dụng, xe không đăng ký lưu hành, không tham gia giao thông” tại khoản 4 Điều 3 Nghị định 108/2015/NĐ-CP là chưa đảm bảo đồng bộ, thống nhất với quy định tại Luật thuế TTĐB.
Khái niệm xe chuyên dụng trong Nghị định số 108/2015/NĐ-CP chưa có định nghĩa rõ ràng, cụ thể; khái niệm xe chuyên dụng này có thống nhất hay khác biệt với khái niệm xe chuyên dùng quy định theo Tiêu chuẩn Việt Nam do Bộ Khoa học và Công nghệ ban hành và các loại xe chuyên dùng của các bộ ngành khác đang sử dụng theo đặc thù công việc của từng bộ ngành (xe chở quân, xe chở bưu chính, xe ô tô con chở tiền…).
3.2.2. Về hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt đối với xăng sinh học
– Tại Điều 8 Luật thuế TTĐB số 70/2014/QH13 quy định khấu trừ thuế TTĐB như sau:
“1. Người nộp thuế tiêu thụ đặc biệt được hoàn thuế đã nộp trong các trường hợp sau:
a) Hàng tạm nhập khẩu, tái xuất khẩu;
b) Hàng hóa là nguyên liệu nhập khẩu để sản xuất, gia công hàng xuất khẩu;
c) Quyết toán thuế khi sáp nhập, hợp nhất, chia, tách, giải thể, phá sản, chuyển đổi sở hữu, chuyển đổi doanh nghiệp, chấm dứt hoạt động có số thuế nộp thừa;
d) Có quyết định hoàn thuế của cơ quan có thẩm quyền theo quy định của pháp luật và trường hợp hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt theo điều ước quốc tế mà Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam là thành viên.
Việc hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt theo quy định tại điểm a và điểm b khoản này chỉ thực hiện đối với hàng hóa thực tế xuất khẩu.
2. Người nộp thuế sản xuất hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt bằng nguyên liệu đã nộp thuế tiêu thụ đặc biệt nếu có chứng từ hợp pháp thì được khấu trừ số thuế đã nộp đối với nguyên liệu khi xác định số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp ở khâu sản xuất.”
– Tại khoản 3 Điều 1 Nghị định số 14/2019/NĐ-CP quy định về khấu trừ, hoàn thuế TTĐB như sau:
“Đối với các doanh nghiệp được phép sản xuất, pha chế xăng sinh học, việc kê khai nộp thuế, khấu trừ thuế tiêu thụ đặc biệt được thực hiện tại cơ quan thuế địa phương nơi doanh nghiệp đóng trụ sở chính. Số thuế tiêu thụ đặc biệt chưa được khấu trừ hết của xăng khoáng nguyên liệu dùng để sản xuất, pha chế xăng sinh học (bao gồm cả số thuế chưa được khấu trừ hết phát sinh kể từ kỳ khai thuế tháng 01 năm 2016) được bù trừ với số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp của hàng hóa, dịch vụ khác phát sinh trong kỳ. Trường hợp sau khi bù trừ, còn số thuế tiêu thụ đặc biệt chưa được khấu trừ hết của xăng khoáng nguyên liệu dùng để sản xuất, pha chế xăng sinh học thì được khấu trừ vào kỳ tiếp theo hoặc hoàn trả.”
Nội dung quy định tại khoản 3 Điều 1 Nghị định số 14/2019/NĐ-CP có mục tiêu là để giải quyết khó khăn, vướng mắc đối với cơ sở sản xuất xăng sinh học để thực hiện chủ trương chung về khuyến khích sử dụng mặt hàng này, tuy nhiên, về nguyên tắc là chưa đảm bảo tính đồng bộ, thống nhất giữa các văn bản quy phạm pháp luật.
Ngoài xăng sinh học định về hoàn thuế, khấu trừ thuế TTĐB có bất cập chung trong trường hợp: các doanh nghiệp nhỏ sản xuất trong nước sử dụng hàng hóa đầu vào đã chịu thuế TTĐB ở mức thuế suất cao để sản xuất ra các loại hàng hóa chịu thuế TTĐB có mức thuế suất thấp hơn sẽ luôn trong tình trạng số thuế TTĐB đã nộp ở khâu nhập khẩu hoặc đã trả khi mua nguyên liệu đầu vào lớn hơn số thuế TTĐB phải nộp ở khâu bán ra. Số thuế này được hạch toán vào chi phí để tính thuế TNDN sẽ làm tăng giá thành của các sản phẩm sản xuất trong nước, khó cạnh tranh với các sản phẩm cùng loại nhưng nhập khẩu nguyên chiếc từ nước ngoài.
Ví dụ, xe cứu thương hoặc các xe đặc chủng là hàng hóa không thuộc đối tượng chịu thuế TTĐB nhưng xét xe cứu thương đóng trên nền của cùng 1 loại xe cơ sở thì xe cứu thương nhập khẩu nguyên chiếc từ nước ngoài có giá thành thấp hơn rất nhiều so với xe cứu thương được đóng tại Việt Nam. Nguyên nhân là do xe cứu thương sản xuất tại Việt Nam đã sử dụng nguyên liệu đầu vào (là xe cơ sở) chịu thuế TTĐB. Số thuế TTĐB đầu vào không được hoàn, không được khấu trừ khi bán ra nên phải hạch toán vào chi phí làm đội giá thành của sản phẩm. Đặc điểm của sản xuất ô tô là không một hãng sản xuất ô tô thương mại nào đầu tư riêng dây chuyền sản xuất các xe đặc chủng hoặc xe cứu thương; các xe này do một đơn vị khác sản xuất trên nền xe thương mại sản xuất hàng loạt nên không thể có các sản phẩm đầu ra chịu thuế TTĐB thuế suất cao hơn để được khấu trừ.

Đề xuất, kiến nghị phương án xử lý mẫu thuẫn, chồng chéo quy định cụ thể về thuế TTĐB

Khoản 1 Điều 5 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP sửa đổi để làm rõ khái niệm xe ô tô thiết kế vừa chở người, vừa chở hàng như sau: Đối với xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng quy định tại các Điểm 4d, 4g Biểu thuế tiêu thụ đặc biệt là : “loại ô tô chở người hoặc ô tô tải có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng, có tỷ lệ tải trọng người/tải trọng hàng nằm trong giới hạn từ 1,25-1,8 theo tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định.”
Đối với các quy định mâu thuẫn, chồng chéo giữa pháp luật thuế TTĐB với các văn bản quy định chi tiết, hướng dẫn thi hành Luật thuế TTĐB:
– Đề nghị tổng kết thi hành quy định đối tượng không chịu thuế TTĐB đối với “các loại xe chuyên dụng, xe không đăng ký lưu hành, không tham gia giao thông” tại khoản 4 Điều 3 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP. Trên cơ sở đó mà sửa đổi quy định tại khoản 4 Điều 3 Luật thuế TTĐB cho phù hợp. Cần định nghĩa rõ khái niệm “xe chuyên dụng” quy định trong luật thuế TTĐB, phân biệt hoặc đồng nhất khái niệm “xe chuyên dùng” (khác chữ dụng và dùng) tại quy định tại các văn bản quy phạm pháp luật khác của ngành tài chính và ngành giao thông.
– Đề nghị đưa nội dung quy định tại khoản 3 Điều 1 Nghị định số 14/2019/NĐ-CP lên quy định tại Luật thuế TTĐB, theo đó: cần nghiên cứu nguyên tắc chung và thống nhất giữa Luật và các văn bản hướng dẫn trong việc khấu trừ thuế (chứ không riêng mặt hàng xăng) và được hoàn thuế TTĐB với những doanh nghiệp có số thuế TTĐB được khấu trừ không hết để đảm bảo sự cạnh tranh hàng sản xuất trong nước và hàng nhập khẩu./.
TS. Trần Minh Sơn – Trưởng Văn phòng Chương trình hỗ trợ pháp lý liên ngành.

– Tại điểm d khoản 1 Điều 2 Luật thuế TTĐB quy định đối tượng chịu thuế TTĐB: “Xe ô tô dưới 24 chỗ, kể cả xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng loại có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng”. Theo đó, Luật thuế TTĐB đã quy định khái niệm “ô tô vừa chở người, vừa chở hàng”, đồng thời quy định mô tả nhận diện xe ô tô tô vừa chở người, vừa chở hàng là “có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng”.- Tại khoản 1 Điều 5 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP quy định: “1. Đối với xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng quy định tại các Điểm 4d, 4g Biểu thuế tiêu thụ đặc biệt là loại có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng theo tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định”. Theo đó, Nghị định số 108/2015/NĐ-CP có bổ sung tiêu chuẩn đối với “hàng ghế” và “vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng” theo hướng dẫn chiếu đến tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ ban hành.- Tiêu chuẩn TCVN 7271:2003 Phương tiện giao thông đường bộ – Ô tô – Phân loại theo mục đích sử dụng và Quyết định số 2431/QĐ-BKHCN ngày 08/11/2010 của Bộ Khoa học và Công nghệ về công bố sửa đổi 2:2010 TCVN 7271:2003 Phương tiện giao thông đường bộ-Ô tô-Phân loại theo mục đích sử dụng (gọi chung là Tiêu chuẩn TCVN 7271:2003) quy định:+ Phạm vi áp dụng “Tiêu chuẩn này quy định việc phân loại ô tô theo mục đích sử dụng đối với ô tô chở người, ô tô chở hàng và ô tô chuyên dùng.+ Phân loại ô tô chở người, ô tô chở hàng và ô tô chuyên dùng.+ Tại STT 3.1 Ô tô chở hàng (ô tô tải): “Ôtô có kết cấu và trang bị chủ yếu dùng để chở hàng. Ô tô chở hàng cũng có thể kéo theo một rơ moóc Ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”. Ô tô chở hàng được phân mục từ 3.2.1 đến 3.2.11. Trong đó lưu ý các đặc điểm của ô tô tải thông dụng (3.2.1), Ô tô Pickup chở hàng cabin kép (3.2.8); Ô tô tải VAN (3.2.9) và Ô tô chở hàng loại khác (3.2.11) là các ô tô có những đặc điểm theo quy định và trên thực tế phù hợp mô tả của Luật thuế TTĐB đối với xe vừa chở người, vừa chở hàng là: có từ 2 hàng ghế chở lên và có vách ngăn cố định định giữa khoang chở người và chở hàng. Cụ thể như sau:+ Tại STT 3.2.1 ô tô tải thông dụng, ngoài đặc điểm của xe ô tô chở hàng (STT 3.2) là “ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”, ô tô tải thông dụng còn có đặc điểm của như sau :“Ô tô chở hàng (3.2) có thùng dạng hở (có thể có mui phủ) hoặc có thùng hàng dạng hộp kín; thành phía sau và/hoặc thành hai bên của thùng hàng có thể mở được hoặc có bố trí cửa để xếp, dỡ hàng.+ Tại STT 3.2.8 quy định đặc điểm của Ô tô Pickup chở hàng cabin kép như sau:“Thùng hàng dạng hở (có thể có mui phủ) hoặc dạng kín, có thể liền hoặc không liền thân với cabin, có bố trí cửa để xếp, dỡ hàng; Trong cabin có bố trí hai hàng ghế, có số chỗ ngồi kể cả chỗ ngồi của người lái không lớn hơn 5; Thùng hàng không có trang bị tiện nghi và nội thất phục vụ chở người; Diện tích hữu ích của thùng hàng (F) không nhỏ hơn 1m(xác định như Phụ lục A của TCVN 7271:2003); Tổng khối lượng hàng hóa cho phép chở (M) phải lớn hơn tổng khối lượng của số người được cho phép chở (M) được tính theo tỷ lệ như sau: Mx 100% ≤ 80%, trong đó M= 65kg/người x số chỗ”;+ Tại STT 3.2.9, ngoài đặc điểm của xe ô tô chở hàng (STT 3.2) là “ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”, Ô tô tải VAN (ô tô tải thùng kín có khoang chở hàng liền khối với khoang người ngồi) còn có đặc điểm của như sau:“Khoang chở hàng dạng kín liền khối với khoang người ngồi; có bố trí cửa xếp, dỡ hàng ở phía sau và có thể có thêm ở hai bên thành xe; Có vách ngăn và/hoặc kết cấu rào chắn cố định để ngăn cách giữa khoang chở hàng và khoang chở người ngồi; Không bố trí cửa sổ trên các thành xe tại khu vực khoang chở hàng và trên các cửa xếp, dỡ hàng ở hai bên thành xe; nếu có cửa sổ lắp kính hoặc ô kính cố định thì phải có các thanh chắn hoặc lưới kim loại; Diện tích hữu ích của sàn khoang chở hàng (F) không nhỏ hơn 1mvà lớn hơn diện tích hữu ích của sàn khoang chở người (F) (xác định như Phụ lục B của TCVN 7271:2003); Tỷ trọng giữa khối lượng hàng hóa cho phép chở (m) với tổng khối lượng của của số người được cho phép chở không kể người lái (m) lớn hơn 1,8; cụ thể như sau: m/m> 1,8 ở đây khối lượng tính toán cho một người được xác định theo quy định của nhà sản xuất nhưng không nhỏ hơn 65k/người; Tại khu vực khoang chở hàng không bố trí các trang thiết bị sau: các kết cấu, liên kết chở để lắp ghế; dây đai an toàn và cơ cấu điều khiển điều hóa nhiệt độ; gạt tàn thuốc lá; giá để ly, cốc”.+ Tại STT 3.2.11 ô tô chở hàng loại khác, ngoài đặc điểm của xe ô tô chở hàng (STT 3.2) là “ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”. Ô tô chở hàng loại khác: “Ô tô chở hàng (3.2) nhưng khác với các loại ôtô đã nêu từ 3.2.1 đến 3.2.10.4 (Ví dụ: Ô tô chở bê tông ướt, Ôtô chở bình ga, Ô tô chở tiền,… Danh sách các loại ôtô này không hạn chế)”. Trên thực tế cấu tạo của ô tô chở tiền (là một loại trong xe ô tô chở hàng loại khác) có tới 3 loại (như mô tả mục II dưới đây) tùy theo việc nó được sản xuất từ khung xe cơ sở là xe gì: xe ô tô con, xe tải thông dụng hay xe tải van, xe pick up cabin kép. Tiêu chuẩn này xếp loại xe chở tiền ở mục xe tải là xếp loại xe chở tiền sản xuất trên khung xe cơ sở là xe tải mà chưa tính đến xe chở tiền có thể được sản xuất trên khung xe cơ sở là xe con.- Như vậy, theo Tiêu chuẩn TCVN 7271:2003 cho thấy đặc điểm có “02 hàng ghế trở lên” và có “vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng” được mô tả trong nhiều kiểu ô tô như ô tô chở người (STT 3.1.1 ô tô PICK UP cabin kép chở người và VAN chở người), ô tô chở hàng gồm ô tô tải thông dụng (STT 3.2.1); ô tô PICK UP chở hàng cabin kép (STT 3.2.8); ô tô tải VAN (ô tô tải thùng kín có khoang chở hàng liền khối với khoang người ngồi – STT 3.2.9) và Xe chở hàng loại khác (STT 3.2.11 ứng với xe chở tiền).- Đối chiếu pháp luật thuế TTĐB với tiêu chuẩn phương tiện giao thông đường bộ (Ô tô) cho thấy: Theo pháp luật thuế TTĐB có quy định đối tượng chịu thuế là “xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng”, trong khi Tiêu chuẩn TCVN 7271:2003 không có khái niệm, không có phân loại “xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng”. Bên cạnh đó, 02 đặc điểm nhận diện của “xe ô tô vừa chở người, vừa chở hàng” quy định tại pháp luật thuế TTĐB không chỉ được mô tả tại 01 kiểu ô tô, mà còn được mô tả ở nhiều kiểu loại ô tô khác như ô tô PICK UP cabin kép chở người và VAN chở người (STT 3.1.1), ô tô tải thông dụng (STT 3.2.1); ô tô PICK UP chở hàng cabin kép (STT 3.2.8); ô tô tải VAN (ô tô tải thùng kín có khoang chở hàng liền khối với khoang người ngồi – STT 3.2.9) và Xe chở hàng loại khác (STT 3.2.11 ứng với xe chở tiền) của TCVN 7271:2003.- Các loại ô tô này theo TCVN có mục đích sử dụng chính hoàn toàn khác nhau, xe chở người là chính (STT 3.1: ô tô chở người) và xe chở hàng là chính (ô tô tải STT 3.2.) nhưng theo mô tả của luật thuế TTĐB chúng đều có chung các đặc tính (đặc tính chung là: 2 hàng ghế, có vách ngăn và đặc biệt xe nào cũng đồng thời chở cả người và cả hàng chỉ khác tỷ lệ tải hàng/tải người khác nhau, tải người tính bằng số chỗ nhân với 65 kg, tải hàng do nhà sản xuất thiết kế quy định). Vì vậy, muốn phân loại theo mục đích vừa chở người, vừa chở hàng (một loại ô tô nằm giữa ô tô chở người 3.1 và ô tô chở hàng 3.2) thì bắt buộc phải dựa vào tỷ lệ tải trọng người/ tải trọng hàng và những khái niệm hiện có trong tiêu chuẩn TCVN 7271:2003 để phân biệt. Ví dụ có thể định nghĩa trong các quy định của thuế như sau: “ô tô vừa chở người, vừa chở hàng là loại ô tô chở người hoặc ô tô tải có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng, có tỷ lệ tải trọng người/tải trọng hàng nằm trong giới hạn từ 1,25-1,8 theo tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định”. Nếu các văn bản quy phạm pháp luật về thuế có quy định rõ ràng như ví dụ trên thì các khái niệm trong các quy định của các ngành nghề khác vẫn giữ nguyên, và giải quyết được vấn đề mâu thuẫn, dễ gây nhầm lẫn như các phân tích ở trên.- Theo điều 8 Luật thuế TTĐB số 27/2008/QH12:“Điều 8. Hoàn thuế, khấu trừ thuế1. Người nộp thuế tiêu thụ đặc biệt được hoàn thuế đã nộp trong các trường hợp sau:a) Hàng tạm nhập khẩu, tái xuất khẩu;b) Hàng hóa là nguyên liệu nhập khẩu để sản xuất, gia công hàng xuất khẩu;c) Quyết toán thuế khi sáp nhập, hợp nhất, chia, tách, giải thể, phá sản, chuyển đổi sở hữu, chuyển đổi doanh nghiệp, chấm dứt hoạt động có số thuếnộp thừa;d) Có quyết định hoàn thuế của cơ quan có thẩm quyền theo quy định của pháp luật và trường hợp hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt theo điều ước quốc tế mà Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam là thành viên.Việc hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt theo quy định tại điểm a và điểm b khoản này chỉ thực hiện đối với hàng hoá thực tế xuất khẩu.2. Người nộp thuế sản xuất hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt bằng nguyên liệu đã nộp thuế tiêu thụ đặc biệt nếu có chứng từ hợp pháp thì được khấu trừ số thuế đã nộp đối với nguyên liệu khi xác định số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp ở khâu sản xuất.’’- Tại khoản 3 Điều 1 Nghị định số 14/2019/NĐ-CP quy định về khấu trừ, hoàn thuế TTĐB như sau:“1. Người nộp thuế sản xuất hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt bằng các nguyên liệu chịu thuế tiêu thụ đặc biệt được khấu trừ số thuế tiêu thụ đặc biệt đã nộp đối với nguyên liệu nhập khẩu (bao gồm cả số thuế tiêu thụ đặc biệt đã nộp theo Quyết định ấn định thuế của cơ quan hải quan, trừ trường hợp cơ quan hải quan xử phạt về gian lận, trốn thuế) hoặc đã trả đối với nguyên liệu mua trực tiếp từ cơ sở sản xuất trong nước khi xác định số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp. Số thuế tiêu thụ đặc biệt được khấu trừ tương ứng với số thuế tiêu thụ đặc biệt của nguyên liệu đã sử dụng để sản xuất hàng hóa chịu thuế tiêu thụ đặc biệt bán ra.Riêng đối với xăng sinh học: Số thuế tiêu thụ đặc biệt được khấu trừ của kỳ khai thuế được căn cứ vào số thuế tiêu thụ đặc biệt đã nộp hoặc đã trả trên một đơn vị nguyên liệu mua vào của kỳ khai thuế trước liền kề của xăng khoáng để sản xuất xăng sinh học.Đối với các doanh nghiệp được phép sản xuất, pha chế xăng sinh học, việc kê khai nộp thuế, khấu trừ thuế tiêu thụ đặc biệt được thực hiện tại cơ quan thuế địa phương nơi doanh nghiệp đóng trụ sở chính. Số thuế tiêu thụ đặc biệt chưa được khấu trừ hết của xăng khoáng nguyên liệu dùng để sản xuất, pha chế xăng sinh học (bao gồm cả số thuế chưa được khấu trừ hết phát sinh kể từ kỳ khai thuế tháng 01 năm 2016) được bù trừ với số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp của hàng hóa, dịch vụ khác phát sinh trong kỳ. Trường hợp sau khi bù trừ, còn số thuế tiêu thụ đặc biệt chưa được khấu trừ hết của xăng khoáng nguyên liệu dùng để sản xuất, pha chế xăng sinh học thì được khấu trừ vào kỳ tiếp theo hoặc hoàn trả’’.Việc quy định khấu trừ, hoàn trả thuế TTĐB đối với mặt hàng xăng sinh học đang chỉ giải quyết cho một mặt hàng riêng lẻ mà không phản ánh hết các trường hợp khác có cùng bản chất như xăng sinh học, là các trường hợp doanh nghiệp sử dụng nguyên vật liệu đầu vào chịu thuế suất thuế TTĐB ở mức cao để sản xuất ra sản phẩm chịu thuế TTĐB ở mức thuế suất thấp hơn. Ví dụ như các xe ô tô cứu thương được hoán cải, sản xuất từ xe 9-16 chỗ ngồi; xe ô tô chở tiền được hoán cải, sản xuất từ xe ô tô chở người dưới 9 chỗ ngồi… Thực tế trên thế giới không có hãng xe nào xây dựng dây chuyền chuyên sản xuất về xe chở tiền, xe cứu thương… mà chủ yếu hoán cải trên nền xe cơ sở là các xe chở người.- Tại điểm d khoản 1 Điều 2 Luật thuế TTĐB quy định đối tượng chịu thuế TTĐB: “Xe ô tô dưới 24 chỗ,;”.- Tại khoản 1 Điều 5 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật thuế TTĐB quy định:“1. Đối với xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng quy định tại các Điểm 4d, 4g Biểu thuế tiêu thụ đặc biệt là loại có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng theo tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định.”- Theo Tiêu chuẩn Việt Nam TCVN 7271:2003 Phương tiện giao thông đường bộ – Ô tô – Phân loại theo mục đích sử dụng do Bộ Khoa học và Công nghệ ban hành được sửa đổi theo Quyết định số 2431/QĐ-BKHCN của Bộ trưởng Bộ Khoa học và Công nghệ, ngoài xe ô tô có hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định để ngăn cách giữa khoang chở hàng và khoang chở người ngồi (ô tô tải Van) thì xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng bao gồm cả loại có một hàng ghế, có thùng hàng dạng hở hoặc dạng kín, có thể liền hoặc không liền thân với cabin (ô tô pick up chở hàng ca bin đơn) và loại có bố trị hai hàng ghế, có số chỗ ngồi kể cả chỗ ngồi của người lái không lớn hơn 5, thùng hàng dạng hở hoặc dạng kín, có thể liền hoặc không liền thân với cabin (ô tô pick up chở hàng cabin kép).Như vậy, quy định về mô tả nhận dạng xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng tại Luật thuế TTĐB và Quyết định số 2431/QĐ-BKHCN của Bộ trưởng Bộ Khoa học và Công nghệ (Tiêu chuẩn TCVN 7271:2003) là chưa thống nhất.+ Nghị định 108/2015/NĐ-CP áp thuế TTĐB cho các xe:…+ Tuy nhiên, Tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định cụ thể ở đây là TCVN 7271:2003, Quyết định số 2431/QĐ-BKHCN về Phương tiện giao thông đường bộ – Ô tô – Phân loại theo mục đích sử dụngcủa các loại xe, không có khái niệm (thuật ngữ) xe, chỉ có các khái niệm:: “3.1. Ôtô có kết cấu và trang bị chủ yếu dùng để chở người, hành lý mang theo, khác với ôtô chở hàng nêu tại 3.2 và tô chuyên dùng nêu tại 3.3. Ô tô chở người cũng có thể kéo theo một rơ moóc”;là: “3.2 Ôtô có kết cấu và trang bị chủ yếu dùng để chở hàng. Ô tô chở hàng cũng có thể kéo theo một rơ moóc Ô tô chở hàng có thể bố trí tối đa hai hàng ghế trong cabin”;: “3.3 Ôtô có kết cấu và trang bị để thực hiện một chức năng, công dụng đặc biệt”. Tiêu chuẩn quốc gia cũng phân loại rõ những loại xe pick up và Van nếu có khoang chở hàng có diện tích lớn, tải chở hàng trọng lớn hơn 1,25 lần tải chở người với xe Pick Up và 1,8 lần tải chở người với xe Van (ưu tiên chở hàng) thì xếp loại là xe tải ( xe chở hàng). Ngược lại những xe Van, Pick Up nào có tải chở hàng nhỏ hơn 1,25 lần tải chở người (xe pick up) và 1,8 lần tải chở người (xe Van) thì đều xếp loại là xe chở người.Các doanh nghiệp sản xuất và nhập khẩu đã lúng túng khi kê khai thuế đối với các xe Van và Pick Up nêu trên, vì rõ ràng theo TCVN có loại Van và Pick up chở người, có loại Van và Pick Up chở hàng. Vậy Van và Pick up chở người được phân loại theo luật thuế TTĐB là ô tô chở người hay ô tô vừa chở người vừa chở hàng (theo TCVN thì nó là xe ô tô con); Van và Pick up chở hàng được phân loại theo Luật thuế TTĐB là ô tô vừa chở người vừa chở hàng hay là ô tô chở hàng (theo TCVN thì nó là xe ô tô chở hàng). Nếu không xét tiêu chí tỷ lệ tải chở hàng trên tải chở người (xem ưu tiên chở người hay chở hàng) thì cùng một loại xe Van và Pick up dễ bị kê khai nhầm lẫn theo cả hai hướng (thuế suất cao hoặc thấp).- Tại khoản 4 Điều 3 Luật thuế TTĐB quy định đối tượng không chịu thuế: “Xe ô tô cứu thương; xe ô tô chở phạm nhân; xe ô tô tang lễ; xe ô tô thiết kế vừa có chỗ ngồi, vừa có chỗ đứng chở được từ 24 người trở lên; xe ô tô chạy trong khu vui chơi, giải trí, thể thao không đăng ký lưu hành và không tham gia giao thông”.- Tại khoản 4 Điều 3 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP quy định đối tượng không chịu thuế TTĐB: “Đối với xe ô tô quy định tại Khoản 4 Điều 3 của Luật Thuế tiêu thụ đặc biệt là các loại xe theo thiết kế của nhà sản xuất được sử dụng làm xe cứu thương, xe chở phạm nhân, xe tang lễ; xe thiết kế vừa có chỗ ngồi, vừa có chỗ đứng chở được từ 24 người trở lên; xe ô tô chạy trong khu vui chơi, giải trí, thể thao không đăng ký lưu hành và không tham gia giao thông và”.Theo quy định tại Luật thuế TTĐB chỉ có xe ô tô chạy trong khu vui chơi, giải trí, thể thao không đăng ký lưu hành và không tham gia giao thông thuộc đối tượng không chịu thuế TTĐB. Tuy nhiên, theo khoản 4 Điều 3 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP thì còn có thêm các loại xe chuyên dụng, xe không đăng ký lưu hành, không tham gia giao thông cũng thuộc đối tượng không chịu thuế TTĐB. Do vậy, việc quy định đối tượng không chịu thuế đối với “các loại xe chuyên dụng, xe không đăng ký lưu hành, không tham gia giao thông” tại khoản 4 Điều 3 Nghị định 108/2015/NĐ-CP là chưa đảm bảo đồng bộ, thống nhất với quy định tại Luật thuế TTĐB.Khái niệm xe chuyên dụng trong Nghị định số 108/2015/NĐ-CP chưa có định nghĩa rõ ràng, cụ thể; khái niệm xe chuyên dụng này có thống nhất hay khác biệt với khái niệm xe chuyên dùng quy định theo Tiêu chuẩn Việt Nam do Bộ Khoa học và Công nghệ ban hành và các loại xe chuyên dùng của các bộ ngành khác đang sử dụng theo đặc thù công việc của từng bộ ngành (xe chở quân, xe chở bưu chính, xe ô tô con chở tiền…).- Tại Điều 8 Luật thuế TTĐB số 70/2014/QH13 quy định khấu trừ thuế TTĐB như sau:“1. Người nộp thuế tiêu thụ đặc biệt được hoàn thuế đã nộp trong các trường hợp sau:a) Hàng tạm nhập khẩu, tái xuất khẩu;b) Hàng hóa là nguyên liệu nhập khẩu để sản xuất, gia công hàng xuất khẩu;c) Quyết toán thuế khi sáp nhập, hợp nhất, chia, tách, giải thể, phá sản, chuyển đổi sở hữu, chuyển đổi doanh nghiệp, chấm dứt hoạt động có số thuế nộp thừa;d) Có quyết định hoàn thuế của cơ quan có thẩm quyền theo quy định của pháp luật và trường hợp hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt theo điều ước quốc tế mà Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam là thành viên.Việc hoàn thuế tiêu thụ đặc biệt theo quy định tại điểm a và điểm b khoản này chỉ thực hiện đối với hàng hóa thực tế xuất khẩu.2. Người nộp thuế sản xuất hàng hóa thuộc đối tượng chịu thuế tiêu thụ đặc biệt bằng nguyên liệu đã nộp thuế tiêu thụ đặc biệt nếu có chứng từ hợp pháp thì được khấu trừ số thuế đã nộp đối với nguyên liệu khi xác định số thuế tiêu thụ đặc biệt phải nộp ở khâu sản xuất.”- Tại khoản 3 Điều 1 Nghị định số 14/2019/NĐ-CP quy định về khấu trừ, hoàn thuế TTĐB như sau:“Đối với các doanh nghiệp được phép sản xuất, pha chế xăng sinh học, việc kê khai nộp thuế, khấu trừ thuế tiêu thụ đặc biệt được thực hiện tại cơ quan thuế địa phương nơi doanh nghiệp đóng trụ sở chính.(bao gồm cả số thuế chưa được khấu trừ hết phát sinh kể từ kỳ khai thuế tháng 01 năm 2016). Trường hợp sau khi bù trừ, còn số thuế tiêu thụ đặc biệt chưa được khấu trừ hết của xăng khoáng nguyên liệu dùng để sản xuất, pha chế xăng sinh học.”Nội dung quy định tại khoản 3 Điều 1 Nghị định số 14/2019/NĐ-CP có mục tiêu là để giải quyết khó khăn, vướng mắc đối với cơ sở sản xuất xăng sinh học để thực hiện chủ trương chung về khuyến khích sử dụng mặt hàng này, tuy nhiên, về nguyên tắc là chưa đảm bảo tính đồng bộ, thống nhất giữa các văn bản quy phạm pháp luật.Ngoài xăng sinh học định về hoàn thuế, khấu trừ thuế TTĐB có bất cập chung trong trường hợp: các doanh nghiệp nhỏ sản xuất trong nước sử dụng hàng hóa đầu vào đã chịu thuế TTĐB ở mức thuế suất cao để sản xuất ra các loại hàng hóa chịu thuế TTĐB có mức thuế suất thấp hơn sẽ luôn trong tình trạng số thuế TTĐB đã nộp ở khâu nhập khẩu hoặc đã trả khi mua nguyên liệu đầu vào lớn hơn số thuế TTĐB phải nộp ở khâu bán ra. Số thuế này được hạch toán vào chi phí để tính thuế TNDN sẽ làm tăng giá thành của các sản phẩm sản xuất trong nước, khó cạnh tranh với các sản phẩm cùng loại nhưng nhập khẩu nguyên chiếc từ nước ngoài.Ví dụ, xe cứu thương hoặc các xe đặc chủng là hàng hóa không thuộc đối tượng chịu thuế TTĐB nhưng xét xe cứu thương đóng trên nền của cùng 1 loại xe cơ sở thì xe cứu thương nhập khẩu nguyên chiếc từ nước ngoài có giá thành thấp hơn rất nhiều so với xe cứu thương được đóng tại Việt Nam. Nguyên nhân là do xe cứu thương sản xuất tại Việt Nam đã sử dụng nguyên liệu đầu vào (là xe cơ sở) chịu thuế TTĐB. Số thuế TTĐB đầu vào không được hoàn, không được khấu trừ khi bán ra nên phải hạch toán vào chi phí làm đội giá thành của sản phẩm. Đặc điểm của sản xuất ô tô là không một hãng sản xuất ô tô thương mại nào đầu tư riêng dây chuyền sản xuất các xe đặc chủng hoặc xe cứu thương; các xe này do một đơn vị khác sản xuất trên nền xe thương mại sản xuất hàng loạt nên không thể có các sản phẩm đầu ra chịu thuế TTĐB thuế suất cao hơn để được khấu trừ.Khoản 1 Điều 5 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP sửa đổi để làm rõ khái niệm xe ô tô thiết kế vừa chở người, vừa chở hàng như sau: Đối với xe ô tô loại thiết kế vừa chở người vừa chở hàng quy định tại các Điểm 4d, 4g Biểu thuế tiêu thụ đặc biệt là : “loại ô tô chở người hoặc ô tô tải có từ hai hàng ghế trở lên, có thiết kế vách ngăn cố định giữa khoang chở người và khoang chở hàng, có tỷ lệ tải trọng người/tải trọng hàng nằm trong giới hạn từ 1,25-1,8 theo tiêu chuẩn quốc gia do Bộ Khoa học và Công nghệ quy định.”Đối với các quy định mâu thuẫn, chồng chéo giữa pháp luật thuế TTĐB với các văn bản quy định chi tiết, hướng dẫn thi hành Luật thuế TTĐB:- Đề nghị tổng kết thi hành quy định đối tượng không chịu thuế TTĐB đối với “các loại xe chuyên dụng, xe không đăng ký lưu hành, không tham gia giao thông” tại khoản 4 Điều 3 Nghị định số 108/2015/NĐ-CP. Trên cơ sở đó mà sửa đổi quy định tại khoản 4 Điều 3 Luật thuế TTĐB cho phù hợp. Cần định nghĩa rõ khái niệm “xe chuyên dụng” quy định trong luật thuế TTĐB, phân biệt hoặc đồng nhất khái niệm “xe chuyên dùng” (khác chữ dụng và dùng) tại quy định tại các văn bản quy phạm pháp luật khác của ngành tài chính và ngành giao thông.- Đề nghị đưa nội dung quy định tại khoản 3 Điều 1 Nghị định số 14/2019/NĐ-CP lên quy định tại Luật thuế TTĐB, theo đó: cần nghiên cứu nguyên tắc chung và thống nhất giữa Luật và các văn bản hướng dẫn trong việc khấu trừ thuế (chứ không riêng mặt hàng xăng) và được hoàn thuế TTĐB với những doanh nghiệp có số thuế TTĐB được khấu trừ không hết để đảm bảo sự cạnh tranh hàng sản xuất trong nước và hàng nhập khẩu./.TS. Trần Minh Sơn – Trưởng Văn phòng Chương trình hỗ trợ pháp lý liên ngành.